Interpretacja indywidualna z dnia 24 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.56.2023.2.SM

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących najem lokali mieszkalnych w celu ich nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego udostępniania pracownikom i współpracownikom.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących najem lokali mieszkalnych w celu ich nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego udostępniania pracownikom i współpracownikom. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 31 marca 2023 r. (data wpływu 3 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca (dalej też jako Spółka) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT. Głównym obszarem działania Wnioskodawcy jest produkcja …, produkcja … (PKD…).

Działalność Wnioskodawcy wymaga zatrudnienia wykwalifikowanej kadry utalentowanych, pracowników, tworzących niestandardowe rozwiązania technologiczne i konstrukcyjne. Odpowiednie zasoby kadrowe pozwalają Wnioskodawcy stale podnosić jakość oferowanych produktów, zachować konkurencyjność i w konsekwencji utrzymać się na rynku. Spółka prowadzi działalność w... Na lokalnym rynku pracy brak jest wystarczających zasobów kadrowych, w związku z tym Spółka podjęła decyzję o zatrudnieniu osób z innych części kraju, a także obcokrajowców. Osoby te są zatrudniane głównie na podstawie umowy o pracę, z częścią osób Wnioskodawca współpracuje na podstawie kontraktów B2B.

W celu zachęcenia tych osób do podjęcia pracy i zapewnienia ciągłości działalności, a tym samym osiągania i zwiększania przychodów ze sprzedaży, Wnioskodawca wynajmuje dla tych pracowników i współpracowników lokale mieszkalne zarówno od osób fizycznych nieprowadzących działalności, jak i od czynnych podatników VAT, od których za wynajem otrzymuje faktury VAT z wykazanym podatkiem VAT. Spółka udostępnia pracownikom i współpracownikom Spółki ww. lokale mieszkalne nieodpłatnie lub za częściową odpłatnością.

Miejsce stałego zamieszkania pracowników i współpracowników znajduje się najczęściej poza ich miejscem pracy. Większość tych osób mieszka w wynajmowanych przez Wnioskodawcę lokalach mieszkalnych samodzielnie bez rodziny, jedynie niewielka część tych osób mieszka w wynajmowanych lokalach z rodziną. Co istotne, gdyby nie wynajęcie przez Spółkę lokalu mieszkalnego i udostępnienie go tym osobom, osoby te z całą pewnością nie zdecydowałby się na przeprowadzkę do miejsca pracy i podjęcie pracy w Spółce.

Jednocześnie Wnioskodawca zauważa, że ma trudności z pozyskiwaniem miejscowych pracowników o odpowiednim poziomie kwalifikacji, z uwagi na brak takich pracowników na lokalnym rynku pracy. Możliwość wynajęcia dla pracowników i współpracowników lokali mieszkalnych pozwala Spółce na pozyskanie ekspertów z branży z obszaru całego kraju a także na zatrudnienie bardziej konkurencyjnych cenowo pracowników i współpracowników z zagranicy. Firma musi dysponować odpowiednią kadrą ekspercką aby podnosić jakość oferowanych produktów i wprowadzać niestandardowe, nowatorskie rozwiązania technologiczne. Z kolei zatrudnianie atrakcyjnych cenowo pracowników i współpracowników z zagranicy pozwala na utrzymanie atrakcyjnego poziomu cen oferowanych produktów. Tym samym wynajem lokali mieszkalnych i ich nieodpłatne lub częściowo odpłatne udostępnienie pracownikom i współpracownikom wydaje się optymalnym rozwiązaniem pozwalającym Spółce na zachowanie konkurencyjności i utrzymanie się na rynku.

Jednocześnie Wnioskodawca zauważa, że ewentualny zakup nieruchomości wiązałby się z zaangażowaniem znacznych środków pieniężnych, których pozyskanie przy obecnej sytuacji ekonomicznej kraju (wysokie stopy procentowe, wysoki koszt kredytu, niska zdolność kredytowa, konieczność ponoszenia dodatkowych kosztów remontu) nie wydaje się rozwiązaniem atrakcyjnym biznesowo. Tym samym Wnioskodawca zdecydował się na wynajem lokali mieszkalnych, co wydaje się rozwiązaniem optymalnym biznesowo, pozwalającym zapewnić ciągłość działalności Wnioskodawcy.

Tym samym Spółka wskazuje, że wynajem lokali mieszkalnych i następnie ich nieodpłatne lub częściowo odpłatne udostępnienie pracownikom i współpracownikom wpływa na działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę w ten sposób, że ta działalność jest w ogóle możliwa. Brak miejsca zakwaterowania dla tych osób drastycznie zmniejsza atrakcyjność Wnioskodawcy jako potencjalnego pracodawcy. Brak odpowiedniej kadry wiązałby się ze spadkiem konkurencyjności Spółki i w konsekwencji ze znacznym ograniczeniem działalności gospodarczej lub nawet jej całkowitym zamknięciem.

Wnioskodawca zamierza udostępniać na podstawie umowy lokale mieszkalne pracownikom, współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) co do zasady nieodpłatnie, jednak nie wyklucza sytuacji zawarcia umowy z pracownikami, współpracownikami (w tym kontrahentami B2B), na mocy której udostępni im lokal mieszkalny odpłatnie.

Zarówno w przypadku lokali mieszkalnych udostępnianych odpłatnie, jak i lokali mieszkalnych udostępnianych nieodpłatnie, pracownicy, współpracownicy (w tym kontrahenci B2B) zasadniczo nie będą realizowali celów mieszkaniowych. Jak wskazał Wnioskodawca miejsce stałego zamieszkania pracowników i współpracowników znajduje się poza ich miejscem pracy. Zdecydowana większość tych osób mieszka w wynajmowanych przez Wnioskodawcę lokalach mieszkalnych samodzielnie bez rodziny. Tym samym co do zasady nie dochodzi do przeniesienia ośrodka życiowego tych pracowników, współpracowników (w tym kontrahentów B2B). Większość tych osób przebywa w wynajmowanym przez Wnioskodawcę lokalu jedynie przez część tygodnia. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że bardzo sporadycznie (aktualnie jeden taki przypadek) osoby te przebywają w wynajmowanych przez Wnioskodawcę mieszkaniach na stałe i przenoszą się do nich wraz z rodzinami.

Spółka udostępnia/będzie udostępniać lokale mieszkalne nieodpłatnie również Kontrahentom B2B (osobom, z którymi współpracuje Spółka na podstawie kontraktów B2B).

Wynajmowanie dla pracowników i współpracowników (w tym kontrahentów B2B) lokali mieszkalnych i następnie ich nieodpłatne udostępnianie ww. pracownikom i współpracownikom jest i będzie niezbędne w celu prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jak wskazywał Wnioskodawca, działalność Wnioskodawcy wymaga zatrudnienia wykwalifikowanej kadry utalentowanych, pracowników, tworzących niestandardowe rozwiązania technologiczne i konstrukcyjne. Odpowiednie zasoby kadrowe pozwalają Wnioskodawcy stale podnosić jakość oferowanych produktów, zachować konkurencyjność i w konsekwencji utrzymać się na rynku. Spółka prowadzi działalność w… niewielkim mieście o liczbie mieszkańców nieznacznie przekraczającej … osób. Na lokalnym rynku pracy występują znaczne deficyty kadrowe w szczególności w przypadku kadry wykwalifikowanej. Spółka nie może zaspokoić potrzeb kadrowych Spółki na lokalnym rynku, w związku z tym Spółka podjęła decyzję o zatrudnieniu osób z innych części kraju, a także obcokrajowców. Zatrudnienie osób spoza lokalnego rynku jest tym samym konieczne, bo w innej sytuacji Wnioskodawca nie miałby wystarczających zasobów kadrowych dla kontynuowania działalności. Gdyby nie wynajęcie przez Spółkę lokalu mieszkalnego i udostępnienie go tym osobom, osoby te z całą pewnością nie zdecydowałby się na przeprowadzkę do miejsca pracy i podjęcie pracy w Spółce. Jak już wskazywał Wnioskodawca Spółka ma trudności z pozyskiwaniem miejscowych pracowników o odpowiednim poziomie kwalifikacji, z uwagi na brak takich pracowników na lokalnym rynku pracy. Możliwość wynajęcia dla pracowników i współpracowników lokali mieszkalnych pozwala Spółce na pozyskanie ekspertów z branży z obszaru całego kraju, a także na zatrudnienie bardziej konkurencyjnych cenowo pracowników i współpracowników z zagranicy. Firma musi dysponować odpowiednią kadrą ekspercką, aby podnosić jakość oferowanych produktów i wprowadzać niestandardowe, nowatorskie rozwiązania technologiczne. Z kolei zatrudnianie atrakcyjnych cenowo pracowników i współpracowników z zagranicy pozwala na utrzymanie atrakcyjnego poziomu cen oferowanych produktów. Tym samym wynajem lokali mieszkalnych i ich nieodpłatne lub częściowo odpłatne udostępnienie pracownikom i współpracownikom wydaje się optymalnym rozwiązaniem pozwalającym Spółce na zachowanie konkurencyjności i utrzymanie się na rynku.

Wynajęcie mieszkań przez Spółkę i ich udostępnienie pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) jest wygodniejsze dla tych osób i korzystniejsze dla Spółki. Hipotetycznie pracownicy oraz współpracownicy B2B mogliby samodzielnie wynajmować lokale, a Spółka mogłaby zwracać tym osobom koszt wynajęcia, jednak z jednej strony taka sytuacja zmuszałaby te osoby do samodzielnego poszukiwania mieszkania w obcym nieznanym im mieście. Jak wspominał Wnioskodawca osoby zatrudniane często mają stałe miejsce zamieszkania w znacznej odległości od..., nie znają … i lokalnego rynku nieruchomości, tym samym Wnioskodawca wychodzi naprzeciw oczekiwaniom tych osób. Zapewnienie lokalu mieszkalnego takim osobom przyśpiesza podjęcie pracy/świadczenie usług przez te osoby na rzecz Wnioskodawcy. Z drugiej strony Wnioskodawca jako lokalna firma zna bardzo dobrze lokalny rynek nieruchomości, a także może udostępniać wynajęte lokale mieszkalne kolejnym osobom w przypadku zmian kadrowych. Ponadto jako wiodący pracodawca w regionie ma możliwość wynajmu lokalu na korzystniejszych warunkach niż by to było w przypadku indywidualnej osoby. Tym samym w celu zachęcenia tych osób do podjęcia pracy i zapewnienia ciągłości działalności, a tym samym osiągania i zwiększania przychodów ze sprzedaży, Spółka podejmuje się samodzielnie wynajęcia lokalu mieszkalnego.

Stroną umowy najmu lokali mieszkalnych z Wynajmującymi (właścicielami lokali mieszkalnych) jest Spółka.

Wynajmujący są zarówno podmiotami powiązanymi ze Spółką, jak i podmiotami niepowiązanymi w żaden sposób z Wnioskodawcą. W sytuacjach kiedy dochodzi do powiązania pomiędzy Spółką a Wynajmującym, transakcja odbywa się na warunkach rynkowych w rozumieniu art. 32 ustawy o VAT. Jednocześnie Spółka wskazuje, że pytanie Spółki zadane we wskazanym wniosku o interpretację dotyczy sytuacji, kiedy Wynajmujący jest czynnym podatnikiem VAT, który wystawi na rzecz Spółki fakturę VAT z wykazanym na niej podatkiem VAT.

Faktury otrzymane przez Spółkę za wynajem lokali mieszkalnych będą wystawiane na Spółkę.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących najem lokalu mieszkalnego?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących najem lokalu mieszkalnego.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest elementarnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej i nie może być więc traktowane jako przywilej podatnika czy też uprawnienie, które uzyskuje się tylko w specjalnych warunkach. Jest to fundamentalny element systemu podatku VAT, który zapewnia zachowanie zasady neutralności tego podatku.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak natomiast stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi: suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Po pierwsze należy wskazać, że nabyta usługa wynajmu lokali mieszkalnych nie jest wskazaną w art. 88 ust. 1 pkt 4 usługą noclegową. Wnioskodawca nie wynajmuje bowiem lokali mieszkalnych w celu zaspokojenia potrzeb noclegowych Spółki, lecz w celu realizacji przez Spółkę celów gospodarczych.

Wynajem lokali mieszkalnych przez Wnioskodawcę nie jest także czynnością wymienioną w art. 88 ust. 3a. W zakresie art. 88 ust. 3a pkt 2 została 8 października wydana interpretacja ogólna w sprawie opodatkowania wynajmu nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkaniowe, znak sprawy: PT1.8101.1.2021. Zgodnie z ww. interpretacją usługa wynajmu bądź dzierżawy nieruchomości (lub jej części) o charakterze mieszkalnym (np. lokalu mieszkalnego), świadczona przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług na rzecz podmiotu gospodarczego (innego niż społeczna agencja najmu), który wykorzystuje wynajmowaną nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, np. podnajmuje tę nieruchomość innym podmiotom na cele mieszkaniowe, podlega opodatkowaniu z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT. Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy nie ma w tym przypadku zastosowania, gdyż nie jest spełniony warunek dotyczący realizacji celu mieszkaniowego nabywcy świadczenia (podmiotu gospodarczego).

Zatem, dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że wynajem lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem dla pracowników i współpracowników z innych części kraju lub z zagranicy umożliwi Spółce utrzymanie kadry pracowniczej na niezbędnym poziomie, co będzie skutkować zwiększeniem sprzedaży produktów, które to czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy więc stwierdzić, że zakup usługi najmu lokali mieszkalnych jest związany z wykorzystaniem tej usługi do czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast, ze związkiem pośrednim nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Należy podkreślić, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki prawnopodatkowe było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Wskazać należy, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Częściowo odpłatne udostępnienie lokalu będzie czynnością opodatkowaną VAT. Dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez dostawcę towaru lub świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za dostarczony towar lub wykonaną usługę zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz dostawcy. Nie ma przy tym znaczenia, czy to wynagrodzenie pokryje poniesione przez podatnika koszty świadczenia tej czynności.

Jak wskazano we wniosku zarówno w przypadku lokali mieszkalnych udostępnianych odpłatnie, jak i lokali mieszkalnych udostępnianych nieodpłatnie, pracownicy, współpracownicy (w tym kontrahenci B2B) zasadniczo nie będą realizowali w nich celów mieszkaniowych. Jak wskazał Wnioskodawca miejsce stałego zamieszkania pracowników i współpracowników znajduje się najczęściej poza ich miejscem pracy. Większość tych osób mieszka w wynajmowanych przez Wnioskodawcę lokalach mieszkalnych samodzielnie bez rodziny. Tym samym co do zasady nie dochodzi do przeniesienia ośrodka życiowego tych pracowników, współpracowników (w tym kontrahentów B2B). Duża część tych osób przebywają w wynajmowanym przez Wnioskodawcę lokalu jedynie przez część tygodnia. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że tylko w bardzo nielicznych sytuacjach osoby te przebywają w wynajmowanych przez Wnioskodawcę mieszkaniach na stałe i przenoszą się do nich wraz z rodzinami.

Tym samym należy zauważyć, że częściowo odpłatne udostępnienie lokalu mieszkalnego tylko w tych przypadkach, gdy nie będzie związane z chwilowym, krótkotrwałym pobytem, będzie czynnością zwolnioną z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. W przepisie tym przewidziano zwolnienie usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2021 r. poz. 2224). W przypadku wynajmu lokalu mieszkalnego przez Spółkę pracownikom i współpracownikom na ich cele mieszkaniowe należy zastosować zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Fakt, że Wnioskodawca udostępnia lokale w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością nie wyklucza, że niektórzy (nieliczni) pracownicy i współpracownicy będą w lokalach realizować swoje cele mieszkaniowe. Przy czym Wnioskodawca wskazuje, że zwolnienie będzie dotyczyło wyłącznie tych sytuacji, w których pracownicy lub współpracownicy będą realizować w wynajętych lokalach mieszkalnych cele mieszkaniowe.

Natomiast usługi świadczone nieodpłatnie nie podlegają, co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT. Wyjątek w tym zakresie wprowadza art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, na mocy którego, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Zatem należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności. Natomiast przez usługi związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. Za cel związany z prowadzoną działalnością należy uznać, w ocenie Wnioskodawcy, zapewnienie Spółce możliwości zatrudniania wykwalifikowanych pracowników nie tylko z najbliższej okolicy, ale również z innych rejonów kraju czy z zagranicy, pozyskanie odpowiedniej kadry pracowniczej niezbędnej do wykonywania działalności gospodarczej Spółki.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 października 2015 r. sygn. akt I FSK 1104/14: „(...) należy jednak przede wszystkim wyjaśnić pojęcia „celów osobistych” oraz „nieodpłatnego świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika”, którymi posłużono się w art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u. W art. 26 pkt 1 lit. b Dyrektywy Rady 2006/112/WE posłużono się natomiast pojęciami „prywatnego użytku” i celu innego niż działalność przedsiębiorstwa podatnika. Istotne wskazówki interpretacyjne odnaleźć można w dwóch wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jakkolwiek oba dotyczą art. 6 ust. 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. U.E. L 1997.145.1), zachowują w pełni swoją aktualność w odniesieniu do art. 26 ust  1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE.

W wyroku z 16 października 1997 r. C-258/95 (Julius Fillibeck Söhne GmbH & Co. KG) Trybunał Sprawiedliwości doszedł do wniosku, że co do zasady, pracodawca, organizując dla pracowników dojazd do zakładu, świadczy nieodpłatną usługę na ich prywatny użytek. Pracodawca w normalnych warunkach nie ma obowiązku zapewnienia pracownikom dojazdu do miejsca pracy, a to w jaki sposób pracownik dostanie się do pracy jest jego indywidualną sprawą. Niemniej jednak, jeżeli z okoliczności wynika, że działalność prowadzona przez podatnika wymaga, aby pracodawca zapewnił transport pomiędzy domem, a miejscem pracy, wówczas należy przyjąć, że usługa ta świadczona jest w celu nie innym niż działalność gospodarcza podatnika, natomiast prywatne korzyści pracownika wynikające z możliwości skorzystania z transportu mają znaczenie drugorzędne względem potrzeb podatnika. W świetle powyższego, oceniając, czy dana usługa służy działalności przedsiębiorstwa podatnika, należy zbadać, czy jest ona dla tego celu niezbędna, jak również zważyć, czyja korzyść jest dominująca. Jeżeli korzyść podatnika przeważa nad korzyścią pracownika, wówczas świadczenie to zachowuje swój nieodpłatny charakter i nie podlega opodatkowaniu.

W wyroku z 11 grudnia 2008 r. C-371/07 (Danfoss and AstraZeneca) Trybunał Sprawiedliwości stwierdził natomiast, że „co do zasady wydawanie pracownikom nieodpłatnych posiłków, służy zaspokojeniu ich prywatnych potrzeb w rozumieniu art. 6 ust. 2 szóstej dyrektywy. Jeżeli natomiast ze szczególnych okoliczności wynika, że zapewnienie posiłków przez pracodawcę nie służy zaspokajaniu prywatnych potrzeb tych ostatnich i nie jest dokonywane w celach innych niż związane z działalnością przedsiębiorstwa, wtedy osobista korzyść, jaka wynika z tego dla pracowników, wydaje się mieć jedynie charakter uboczny względem potrzeb przedsiębiorstwa. Również w tym orzeczeniu TSUE podkreślił znaczenie ścisłego związku pomiędzy działalnością gospodarczą podatnika a świadczoną nieodpłatnie usługą. Wskazał ponadto, że usługa ta powinna służyć przede wszystkim interesom podatnika, a korzyść pracownika powinna mieć charakter uboczny”.

Przy analizie przesłanek zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy decydującym kryterium jest, więc związek usługi z działalnością gospodarczą podatnika (tj. cel działania Wnioskodawcy). Tym samym możliwe jest, że usługa świadczona wyłącznie w celu mieszkaniowym (z punktu widzenia usługobiorcy) jest świadczona dla celów działalności gospodarczej (z punktu widzenia usługodawcy).

W celu uznania nieodpłatnego udostępniania lokalu mieszkalnego pracownikom i współpracownikom za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT musi być ono świadczone na cele osobiste pracowników, przez co należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności. Jednakże, ponieważ nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, przesłanka uznania tej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, nie zostanie spełniona. W określonych okolicznościach indywidualnej sprawy korzyść osobista uzyskana przez pracowników z takiego bezpłatnego udostępnienia lokalu mieszkalnego ma bowiem drugorzędne znaczenie w stosunku do potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa.

Ponadto w orzeczeniu z dnia 29 października 2019 r., I FSK 1281/17 NSA wskazał, „..., że art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie definiuje wprost charakteru związku pomiędzy zakupami, a sprzedażą opodatkowaną, jaki uprawnia do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. Nie określa w szczególności czy związek ten musi być bezpośredni, czy wystarczającym dla odliczenia podatku naliczonego jest wykazanie pośredniego tylko związku zakupionych towarów i usług z czynnościami podatnika opodatkowanymi podatkiem VAT. Co do zasady zatem przyjmuje się, że istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, stanowi warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej. Niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie - tak przykładowo: wyroki NSA z dnia 26 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 870/10, z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2001/13, z dnia 29 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2043/13, czy z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 346/14.

Niemniej jednak w orzecznictwie ukształtował się, obecnie powszechnie akceptowany pogląd, zgodnie z którym brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT, co przecież odnotowuje się zarówno w interpretacji, jak i zaskarżonym wyroku. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika (towarów lub usług) pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT (por. wyroki NSA z 29 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 571/10, z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 1167/13)”.

Na tym tle sąd zaznaczył, że nawet jeżeli świadczenia „bezpośrednie” związane byłyby z działalnością pozostającą poza zakresem VAT lub w przypadku ew. usług zwolnionych to, ww. związku z całokształtem podstawowej działalności opodatkowanej nie należy bagatelizować.

W ocenie Wnioskodawcy podatek naliczony z faktur dokumentujących najem lokalu mieszkalnego w celu nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego udostępnienia ich pracownikom i współpracownikom - wykwalifikowanym osobom z innych części kraju i obcokrajowcom - jest związany pośrednio z opodatkowaną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Spółka wynajmuje dla tych pracowników lokale mieszkalne w celu zachęcenia tych osób do podjęcia pracy i zapewnienia ciągłości usług, tym samym osiągania i zwiększania przychodów ze sprzedaży. Poniesione wydatki warunkują więc uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Wynajem lokali mieszkalnych i następnie ich nieodpłatne bądź częściowo odpłatne udostępnienie pracownikom/współpracownikom wpływa na działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę w ten sposób, że ta działalność jest w ogóle możliwa. Brak chętnych pracowników lub współpracowników do pracy u Wnioskodawcy spowoduje spadek konkurencyjności Wnioskodawcy i będzie stanowił istotny czynnik przesądzający o ograniczeniu lub zakończeniu działalności Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

a)(uchylona)

b)nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,

c)usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

Z powyższego przepisu wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych. Wyjątek dotyczy jedynie podatników świadczących usługi przewozu osób, kupujących gotowe posiłki dla pasażerów oraz usług noclegowych nabytych przez podatników wyłącznie w celu ich odprzedaży, tj. po nabyciu usługi w celu przeniesienia jej na kolejnego nabywcę (tj. w związku z tzw. refakturą usługi).

Wprowadzenie art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. c) do ustawy ma na celu wyłączenie z prawa do odliczenia przez podatnika usług noclegowych nabytych do celów jego działalności i „konsumowanych” w tej działalności. Ponadto odwołanie się w tym przepisie do art. 8 ust. 2a ustawy, ma na celu uniknięcie wątpliwości co do zakresu odliczenia podatku naliczonego, poprzez wyeliminowanie prawa do odliczenia podatku w sytuacji wykorzystania usługi noclegowej do świadczenia usług kompleksowych opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Jak wynika z treści art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie natomiast do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści wskazanych wyżej przepisów wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny.

Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1)wykorzystywanych do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),

2)wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

W tym miejscu należy ponownie wskazać, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

a)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

b)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

c)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), dalej Kodeks cywilny:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z kolei na mocy art. 710 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Podkreślić w tym miejscu należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

I tak, w art. 8 ust. 2 ustawy postanowiono, że:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Dla stwierdzenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością.

Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez dany podmiot.

Powyższe zagadnienie było także przedmiotem orzeczenia TSUE z dnia 16 października 1997 r., sygn. C-258/95. W przedmiotowym stanie faktycznym Trybunał rozważał, czy bezpłatny przewóz pracowników na teren przedsiębiorstwa stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem w rozumieniu artykułu 6(2)(b) VI Dyrektywy (opodatkowane VAT). Trybunał wskazał, że w większości sytuacji usługi transportowe świadczone nieodpłatnie na rzecz pracowników podlegają opodatkowaniu. Jednak zdarza się, że usługi transportowe świadczone przez pracodawcę są jedyną możliwością dowozu pracowników do miejsca pracy i wówczas takie usługi służą celom prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej. Wówczas osobiste korzyści uzyskiwane przez pracowników mają znaczenie drugorzędne w stosunku do korzyści gospodarczych, zaś artykuł 6(2)(b) nie ma zastosowania.

Zauważyć należy, że w normalnych okolicznościach użyczenie lokali mieszkalnych pracownikom służy prywatnym celom pracownika, jednakże w określonych okolicznościach, (Zleceniobiorcy pracują w lokalizacjach odległych zarówno od siedziby Spółki, jak i od swojego miejsca zamieszkania), wymogi prowadzonej działalności (potrzeby przedsiębiorstwa) mogą spowodować konieczność zapewnienia przez pracodawcę lokali mieszkalnych dla pracowników na czas trwania stosunku pracy. W takich specyficznych okolicznościach służy to działalności gospodarczej podatnika, a korzyść osobista uzyskiwana przez pracowników z takiego bezpłatnego użyczenia ma drugorzędne znaczenie w stosunku do potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa. Zatem, jeśli z obiektywnych okoliczności wynika, że korzyść przedsiębiorstwa wynikająca z danej czynności ma charakter dominujący nad korzyścią osobistą danego pracownika, to do tej czynności nie znajdzie zastosowania obowiązek jej opodatkowania na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy.

Podkreślić należy, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, ma zastosowanie tylko do tych spośród usług nieodpłatnych, które nie spełniają warunku w nim wymienionego, tj. dotyczy tych usług nieodpłatnych, które służą celom innym niż działalność gospodarcza podatnika. Jeśli ww. warunek nie jest spełniony, nie może być mowy o potraktowaniu usługi świadczonej nieodpłatnie jako usługi odpłatnej i objęcie jej zakresem opodatkowania VAT.

Analizując wskazane wyżej informacje w kontekście przywołanych przepisów oraz orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdzić należy, że nieodpłatne udostępnianie pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) lokali mieszkalnych, stanowi/będzie stanowiło nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w świetle art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, w analizowanym przypadku czynność ta nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ w takich specyficznych okolicznościach nadrzędnym celem świadczonych usług jest/będzie realizacja celów gospodarczych Państwa Spółki - zapewnienie Państwu pracowników i współpracowników (w tym kontrahentów B2B), a korzyść osobista uzyskiwana przez Państwa pracowników i współpracowników (w tym kontrahentów B2B) z takiego bezpłatnego świadczenia ma drugorzędne znaczenie w stosunku do potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa. Jak bowiem wskazali Państwo we wniosku, wynajmowanie dla pracowników i współpracowników (w tym kontrahentów B2B) lokali mieszkalnych i następnie ich nieodpłatne udostępnianie ww. pracownikom i współpracownikom jest i będzie niezbędne w celu prowadzenia przez Państwa działalności gospodarczej. Państwa Spółka nie może zaspokoić potrzeb kadrowych Spółki na lokalnym rynku. Zatrudnienie osób spoza lokalnego rynku jest tym samym konieczne, bo w innej sytuacji Państwa Spółka nie miałby wystarczających zasobów kadrowych dla kontynuowania działalności.

Podsumowując zatem, nieodpłatne udostępnianie pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) lokali mieszkalnych przez Państwa Spółkę, stanowi/stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usług związane z działalnością gospodarczą Państwa Spółki, które na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się zatem do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących najem lokalu mieszkalnego, który następnie będą Państwo nieodpłatnie udostępniali pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B), stwierdzić należy, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo–skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Zaznaczyć należy, że określenie pośredniego związku nabywanych towarów i usług z konkretną działalnością przedsiębiorcy (czynnościami opodatkowanymi bądź nieopodatkowanymi) może mieć miejsce dopiero w sytuacji, gdy niemożliwym jest wykazanie ich bezpośredniego związku z daną działalnością.

Obowiązkiem podatnika - jak podane wyżej - jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju czynności, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Jak wyżej wskazano, nieodpłatne udostępnienie pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) lokali mieszkalnych, jest/będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem wydatki dokonywane przez Państwa Spółkę służą/będą służyły (bezpośrednio) do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - ich następstwem nie jest/nie będzie powstanie zobowiązania podatkowego (podatku należnego).

Wydatki poniesione przez Państwa Spółkę na najem lokali mieszkalnych, które następnie Państwa Spółka nieodpłatnie udostępnia pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B), związane są/będą w sposób bezpośredni z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT. Natomiast nie ma znaczenia pośredni wpływ wydatków na czynności opodatkowane, skoro możliwe jest bezpośrednie przyporządkowanie ich do konkretnych czynności wykonywanych przez Państwa Spółkę (niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług).

W konsekwencji, w sytuacji nieodpłatnego udostępniania pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) lokali mieszkalnych, Państwa Spółce nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z wynajmem lokali mieszkalnych, tj. z tytułu usług najmu, ponieważ ww. wydatki nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z kolei w sytuacji częściowo odpłatnego udostępniania pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) lokali mieszkalnych, wskazać należy, że udostępniając lokal mieszkalny w ramach „umowy” zobowiązaniowej najmu, Państwa Spółka świadczy na rzecz pracowników i współpracowników (w tym kontrahentów B2B) usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy najmu Państwa Spółka dokonuje bowiem na ich rzecz świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek (lokal mieszkalny) będący w posiadaniu Państwa Spółki na podstawie zawartej z wynajmującym umowy podnajmowany jest/będzie pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) za odpłatnością, co stanowi przedmiot opodatkowania w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz art. 8 ust. 1 ustawy.

Analizując wyżej wskazane przepisy należy stwierdzić, że w sytuacji częściowo odpłatnego udostępniania lokalu mieszkalnego pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) Państwa Spółka świadczy/będzie świadczyć za odpłatnością na rzecz pracowników i współpracowników (w tym kontrahentów B2B) usługę najmu lokalu mieszkalnego, skutkującą uzyskiwaniem przez Państwa korzyści majątkowej, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy (od ogólnej zasady powszechności opodatkowania) i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz. U. z 2021 r. poz. 2224 oraz z 2022 r. poz. 807 i 1561).

Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy stanowi implementację z art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(…) dzierżawę i wynajem nieruchomości”.

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 20 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

‒świadczenie usługi na własny rachunek,

‒charakter mieszkalny nieruchomości,

‒mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Analizując kwestie zwolnienia od podatku usług najmu lokali mieszkalnych należy zwrócić szczególną uwagę na cel świadczonych usług. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie nieruchomości przez faktycznego najemcę.

Tym samym, zasadniczą kwestią dla opodatkowania, czy zwolnienia od podatku świadczonej przez Państwa usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio nabywającą od Państwa usługi.

Jak już wyżej wykazałem, na gruncie podatku od towarów i usług najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Usługa najmu danej nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy.

W Państwa sprawie, dokonując analizy całokształtu okoliczności sprawy, wskazać należy, że podstawowym celem odpłatnego udostępnienia przez Państwa Spółkę lokali mieszkalnych pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) jest/będzie zapewnienie tym pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) mieszkania na czas zatrudnienia w Państwa Spółce czy na czas współpracy z Państwa Spółką.

Z okoliczności sprawy nie wynika aby wykorzystanie przedmiotowych lokali mieszkalnych przez pracowników i współpracowników (w tym kontrahentów B2B) jest/będzie możliwe do celów innych niż mieszkalne. Pracownicy i współpracownicy (w tym kontrahenci B2B) realizują jedynie swoje potrzeby mieszkaniowe i nie wykonują/nie będą wykonywali w nich działalności gospodarczej. Tym samym należy stwierdzić, że – na gruncie niniejszej sprawy – zostaną spełnione wyżej opisane przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku VAT, tak więc świadczone przez Państwa Spółkę usługi wynajmu lokalu mieszkalnego pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) wyłącznie na ich cele mieszkaniowe, korzystają/będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Wobec powyższego - w okolicznościach niniejszej sprawy - odpłatne udostępnienie pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) lokali mieszkalnych jest/będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Zatem wydatki ponoszone przez Państwa na wynajmowane lokale mieszkalne (które następnie odpłatnie udostępniają Państwo pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) służą/będą służyć bezpośrednio do wykonywania czynności zwolnionych z podatku VAT - ich następstwem nie będzie powstanie zobowiązania podatkowego (podatku należnego).

Tak więc, wydatki ponoszone przez Państwa Spółkę na wynajem lokali mieszkalnych, które następnie są odpłatnie udostępniane pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B), związane są/będą w sposób bezpośredni z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, ale korzystającymi ze zwolnienia z tego podatku i nie ma tu znaczenia pośredni związek wydatków z czynnościami opodatkowanymi, skoro możliwe jest bezpośrednie przyporządkowanie ich do konkretnych czynności wykonywanych przez Państwa, tj. usług najmu zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji, również w sytuacji odpłatnego udostępniania lokali mieszkalnych pracownikom i współpracownikom (w tym kontrahentom B2B) nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwa Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących najem lokali mieszkalnych wystawionych przez wynajmującego, ponieważ wydatki te nie służą/nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Ponadto podkreślam, że wydając interpretację przepisów prawa podatkowego Organ nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).