Interpretacja indywidualna z dnia 10 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.296.2023.1.IZ

Uznanie wykonywanych na rzecz spółki powtarzających się świadczeń niepieniężnych za czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 maja 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczący uznania wykonywanych na rzecz spółki powtarzających się świadczeń niepieniężnych za czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą (...) z przeważającym kodem PKD 7490Z. Jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (zwana dalej ustawą o VAT).

Wnioskodawca jestem wspólnikiem w spółce A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W zmianie umowy spółki z 19 lipca 2022 roku został zobowiązany do wykonywanie powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz spółki na podstawie art. 176 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych ( zwana dalej KSH) w następującym zakresie:

㤠13

1.Na podstawie przepisu art. 176 Kodeksu spółek handlowych, obciąża się:

a)(...)

b)obciąża się 25 udziałów Spółki o łącznej wartości nominalnej 2 500 zł przysługujących wspólnikowi M.K. obowiązkiem świadczenia powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz Spółki polegających na opiniowaniu koncepcji projektowej i nadzorze technicznym nad wykonywanymi przez spółkę instalacjami oraz uzgadnianiu dokumentów wykonywanych przez spółkę pod względem zgodności z wymaganiami ochrony przeciwpożarowej.

2.Powtarzające się świadczenia niepieniężne realizowane będą miesięcznie w wymiarze nie mniejszym niż 20 godzin stosowanie do potrzeb Spółki.

3.Wynagrodzenie wspólników za świadczenia określone w ust. 1 będzie odpowiadać wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Terminy i warunki zapłaty za wykonywane świadczeń, o których mowa w ust. 1, określi uchwała zgromadzenia wspólników.

Wykonując na podstawie art. 176 KSH powtarzające się czynności na rzecz spółki:

• Wnioskodawca nie ponosi ryzyka gospodarczego (ryzyko gospodarcze ponosi spółka);
• Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za rezultat tych czynności wobec osób trzeci;
• Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec spółki na podstawie kodeksu cywilnego, w tym głównie za niewykonanie lub nienależyte wykonanie powtarzających się świadczeń, do których zobowiązała Wnioskodawcę zmiana umowy spółki.

Na potrzeby wykonywania czynności spółka udostępnia Wnioskodawcy swoje pomieszczenia, środki trwałe i urządzenia. Świadczenia są wykonywane osobiście przez Wnioskodawcę i sam Wnioskodawca decyduje o sposobie, czasie i miejscu wykonywania świadczeń. Przychody osiągane z tytułu wykonywanych powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz spółki:

a)nie stanowią dla Wnioskodawcy przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1-6 (przychody z tytułu wykonywanej pracy) lub przychodów wymienionych w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwana dalej ustawą o PIT);

b)stanowią przychody z innych źródeł przychodu, o których mowa w art. 10 ust.1 pkt 9 ustawy o PIT.

Pytanie

Czy wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz spółki powtarzające się świadczenia niepieniężne na podstawie art. 176 KSH są czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zgodnie z przedstawionym wniosku opisem Wnioskodawca świadczy usługę za wynagrodzeniem, a spółka jest podmiotem korzystającym z tej usługi. Czynności w zakresie świadczeń niepieniężnych, które Wnioskodawca będzie wykonywać na rzecz Spółki uznać należy za odpłatne świadczenie usług wykonywane w ramach samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, w wyniku czego należy uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT a wykonywane przez Wnioskodawcę czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawy prawne:

1.Ustawa o VAT

Art. 5 [Czynności opodatkowane, nadużycie prawa, skutki podatkowe]

1.Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiemʺ, podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 8 [Świadczenie usług]

1.Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Art. 15 [Podatnicy]

1)Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2.Ustawa o PIT

Art. 10 [Katalog źródeł przychodów]

1.Źródłami przychodów są:

9)inne źródła.

3.Ustawa o KSH

Art. 176 [Powtarzające się świadczenia niepieniężne]

§ 1. Jeżeli wspólnik ma być zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, w umowie spółki należy oznaczyć rodzaj i zakres takich świadczeń.

§ 2. Wynagrodzenie wspólnika za takie świadczenia na rzecz spółki jest wypłacane przez spółkę także w przypadku, gdy sprawozdanie finansowe nie wykazuje zysku. Wynagrodzenie to nie może przewyższać cen lub stawek przyjętych w obrocie.

§ 3. W przypadku określonym w § 1 zbycie udziału, jego części lub ułamkowej części udziału, bądź obciążenie udziału, może nastąpić jedynie za zgodą spółki, o której mowa w art. 182, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług, a w konsekwencji uznania wykonywanych świadczeń niepieniężnych na rzecz Spółki za odpłatne świadczenie usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 3 ustawy:

Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1–6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2) (uchylony)

3) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 15 ust. 3a ustawy:

Przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 3 ustawy wynika, że podstawowym warunkiem dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, jest uznanie przychodów osiąganych z tytułu wykonywanych czynności za przychody wymienione w art. 12 ust. 1-6 (przychody z wykonywanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, jak wynika z treści art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczna nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

• wykonywania tych czynności,
• wynagrodzenia, oraz
• odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W analizowanej sprawie Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w związku z wykonywaniem przez Pana opisanych w stanie sprawy powtarzających się świadczeń niepieniężnych, będzie Pan działał w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji, wykonywane świadczenia na rzecz Spółki, należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Z wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą pod firmą (...) i jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Jest Pan wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. W zmianie umowy spółki z 19 lipca 2022 roku, na podstawie art. 176 Kodeku spółek handlowych, został Pan zobowiązany do wykonywania powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz spółki polegających na opiniowaniu koncepcji projektowej i nadzorze technicznym nad wykonywanymi przez spółkę instalacjami oraz uzgadnianiu dokumentów wykonywanych przez spółkę pod względem zgodności z wymaganiami ochrony przeciwpożarowej. Powtarzające się świadczenia niepieniężne realizowane będą miesięcznie w wymiarze nie mniejszym niż 20 godzin stosowanie do potrzeb Spółki. Pana wynagrodzenie za ww. świadczenia będzie odpowiadać wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Terminy i warunki zapłaty za wykonywanie świadczeń określi uchwała zgromadzenia wspólników. Wykonując świadczenia niepieniężne na rzecz spółki nie ponosi Pan ryzyka gospodarczego (ryzyko gospodarcze ponosi spółka), nie ponosi Pan odpowiedzialności za rezultat tych czynności wobec osób trzeci. Ponosi Pan natomiast odpowiedzialność wobec spółki na podstawie przepisów kodeksu cywilnego, w tym głównie za niewykonanie lub nienależyte wykonanie świadczonych na rzecz spółki czynności. Na potrzeby wykonywania świadczeń niepieniężnych spółka udostępnia Panu swoje pomieszczenia, środki trwałe i urządzenia. Świadczenia na rzecz spółki wykonuje Pan osobiście i sam Pan decyduje o sposobie, czasie i miejscu wykonywania świadczeń. Wskazał Pan, że przychody osiągane z tytułu wykonywanych powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz spółki stanowią przychody z innych źródeł przychodu, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy w tym miejscu wskazać, że na podstawie art. 176 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

§ 1. Jeżeli wspólnik ma być zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, w umowie spółki należy oznaczyć rodzaj i zakres takich świadczeń.

§ 2. Wynagrodzenie wspólnika za takie świadczenia na rzecz spółki jest wypłacane przez spółkę także w przypadku, gdy sprawozdanie finansowe nie wykazuje zysku. Wynagrodzenie to nie może przewyższać cen lub stawek przyjętych w obrocie.

§ 3. W przypadku określonym w § 1 zbycie udziału, jego części lub ułamkowej części udziału, bądź obciążenie udziału, może nastąpić jedynie za zgodą spółki, o której mowa w art. 182, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Przepis art. 176 § 1 KSH umożliwia tworzenie swoistych relacji między wspólnikiem a spółką, które pozwalają im wzajemnie odnosić określone korzyści. Dla spółki oznacza to pewność otrzymania w określonym czasie pewnych świadczeń, zaś dla wspólnika możliwość zbytu świadczeń i otrzymania wynagrodzenia.

Jak wynika z opisu sprawy przychody osiągane z tytułu wykonywanych czynności nie stanowią przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1-6 (przychody z tytułu wykonywanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w opisanych okolicznościach nie jest spełniony podstawowy warunek zawarty w art. 15 ust. 3 ustawy VAT pozwalający wyłączyć Pana z grona podatników podatku VAT. Analiza pozostałych warunków, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy jest bezprzedmiotowa.

W analizowanej sprawie spełnione są przesłanki pozwalające uznać Pan za podmiot świadczący usługę, a spółkę należy uznać za podmiot korzystający z takiej usługi. Czynności, które zobowiązany jest Pan wykonywać na rzecz Spółki, i za które otrzymuje Pan wynagrodzenie uznać należy za odpłatne świadczenie usług wykonywane w ramach samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej.

Tym samym w związku z wykonywaniem na rzecz Spółki opisanych we wniosku świadczeń, działa Pan działał w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy a w konsekwencji wykonywane świadczenia na rzecz Spółki należy uznać za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem Pana stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto, stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będzie mógł Pan skorzystać, jeżeli zastosuje się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pa prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „ PPSA” ).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).