Interpretacja indywidualna z dnia 21 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.772.2023.3.IK

Uznania Sprzedających za podatników podatku VAT, zwolnienie z podatku dostawy zabudowanej nieruchomości, możliwość rezygnacji z tego zwolnienia i wybór opcji opodatkowania oraz udokumentowanie tej transakcji.

Interpretacja indywidualna –

stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- nieprawidłowe – w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT,

- prawidłowe – w zakresie zwolnienia z podatku dostawy zabudowanej nieruchomości, możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania oraz udokumentowania tej transackji.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

19 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT, zwolnienia z podatku dostawy zabudowanej nieruchomości, możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania oraz udokumentowania tej transakcji.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 grudnia 2023 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

B. Sp. z o.o.

(Nabywca, Kupujący)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

H.K.

(Zbywca, Sprzedający)

3) Zainteresowany niebedący strona postępowania:

J.K.

(Zbywca, Sprzedająca)

Opis zdarzenia przyszłego

B. Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność deweloperską.

Spółka zamierza nabyć zabudowaną nieruchomość składającą się z działki ewidencyjnej nr …, położonej w …, stanowiącej według sposobu korzystania nieruchomość zabudowaną, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy … prowadzi księgę wieczystą numer … (dalej: „Nieruchomość”).

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego … uchwalonym na mocy uchwały ..., zgodnie z którym Nieruchomość położona jest w części na terenie oznaczonym symbolem F2MW/U - zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna/usługi oraz w części na terenie oznaczonym symbolem 19KD-L - drogi publiczne klasy lokalnej.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej wydanym przez …, Nieruchomość według opisu użytków stanowi użytki rolne zabudowane oznaczone symbolem B-RIIIa, grunty orne oznaczone symbolami RIIIa, RIIIb, grunty zadrzewione i zakrzewione oznaczone symbolem Lz-RIIIa.

Nieruchomość zabudowana jest 3 budynkami (dom murowany, szopy drewniane).

Nieruchomość posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej, to jest drogi dojazdowej od ul. …

W dniu 10 lipca 2019 r. Spółka zawarła z Panem H.K. oraz Panią J.K. (dalej określani łącznie jako: „Sprzedający”) umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (akt notarialny …; dalej: „Umowa”). Nieruchomość będąca przedmiotem Umowy w momencie sprzedaży stanowić będzie nieruchomość zabudowaną.

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość poprzez wybudowanie na niej zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami z garażem podziemnym wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową, zjazdem z drogi publicznej oraz naziemnymi miejscami postojowymi (dalej: „Inwestycja”).

Zgodnie z Umową transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po łącznym spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in.:

1) uzyskanie przez Wnioskodawcę satysfakcjonujących wyników audytu stanu prawnego i technicznego Nieruchomości, przeprowadzonego do dnia 12 listopada 2019 r.;

2) uzyskanie przez Wnioskodawcę lub wskazany przez niego podmiot, na własny koszt prawomocnej i ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy dla Inwestycji oraz prawomocnej i ostatecznej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia;

3) uzyskanie przez Wnioskodawcę lub wskazany przez niego podmiot, na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę Inwestycji;

4) uzyskanie przez Wnioskodawcę prawomocnego i ostatecznego pozwolenie na wycinkę drzew i krzewów z terenu Nieruchomości, jeśli będzie to konieczne;

5) Nieruchomość nie będzie miała charakteru rolnego w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (tekst jednolity Dz. U. z 2018 r., poz. 1405, ze zm.), a zwłaszcza - jeśli będzie to konieczne - uzyskana zostanie prawomocna i ostateczna decyzja o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej, zmieniony zostanie rodzaj użytku w ewidencji gruntów prowadzonej dla Nieruchomości oraz zostaną rozpoczęte roboty budowlane na Nieruchomości, które uniemożliwią prowadzenie działalności rolniczej na Nieruchomości;

6) Nieruchomość będzie wolna od jakichkolwiek roszczeń osób trzecich, długów i obciążeń oraz ograniczeń w rozporządzaniu, a także nie będzie zajmowana przez osoby trzecie.

W związku z powyższym, Sprzedający udzielili Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, w rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r. poz. 1186) na zasadzie użyczenia, w celu uzyskania wszelkich decyzji administracyjnych niezbędnych dla realizacji Inwestycji, w celu jej wykonania, a także w celu wykonania pozostałych postanowień Umowy, w tym uzyskania od gestorów mediów docelowych warunków przyłączenia dla Inwestycji. Wynagrodzenie z tego tytułu zawarte jest w cenie sprzedaży.

Ponadto, Sprzedający:

i. zezwolili Spółce na przeprowadzenie audytu Nieruchomości przekazując wszelkie posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości w celu ustalenia stanu prawnego i technicznego Nieruchomości;

ii. zezwolili na wejście na teren Nieruchomości, w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań;

iii. zezwolili Spółce po wpłaceniu zadatku określonego w Umowie na umieszczenie na terenie Nieruchomości reklamy Spółki lub reklamy Inwestycji oraz biura sprzedaży. Koszty montażu i demontażu reklamy i biura sprzedaży poniesie Spółka. Udzielenie tego zezwolenia zawarte jest w cenie sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedający wyrazili również zgodę na uzyskanie przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 306 g Ordynacji podatkowej, zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz w właściwego Urzędu Miasta, stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych.

Sprzedający są właścicielami Nieruchomości na zasadach wspólności ustawowej. Sprzedający nabyli tytuł prawny do zabudowanej Nieruchomości od osoby fizycznej na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego …. Sprzedający nabyli prawo własności Nieruchomości w sposób zgodny z prawem i działali w sposób zgodny z prawem w odniesieniu do Nieruchomości od dnia jej nabycia. Od momentu nabycia Nieruchomość była wykorzystywana przez Sprzedających jako działka rekreacyjna, w tym do upraw rolno-ogrodniczych.

Sprzedający są osobami fizycznymi niebędącymi stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, którzy mają status zainteresowanych w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazanymi w załącznikach do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B.

Sprzedający nie prowadzili i nie prowadzą działalności gospodarczej, jak również nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem żadnej umowy dzierżawy, najmu i nie jest posiadana bez tytułu prawnego przez osoby trzecie. Jednocześnie Nieruchomość nie była i w dalszym ciągu nie jest przedmiotem żadnej umowy użyczenia (poza opisanym powyżej użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy). Ponadto Sprzedający nie ponosili nakładów, nie dokonywali ulepszeń oraz nie poczynili jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości w celu sprzedaży. Sprzedający nie prowadzili także działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości, w tym nie zawierali umowy z biurem nieruchomości.

Sprzedający nie dokonywali w przeszłości sprzedaży innych nieruchomości.

Wnioskodawca wraz z Zainteresowanymi postanowili, że podejmą działania w celu ustalenia czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czy też podatkiem VAT, w tym celu wystąpią ze wspólnym wnioskiem o interpretację.

W świetle powyższego Wnioskodawca i Sprzedający powzięli wątpliwości odnośnie opodatkowania VAT oraz PCC transakcji sprzedaży Nieruchomości.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1)Czy Sprzedający posiadają jeszcze inne nieruchomości przeznaczone do sprzedaży (oprócz opisanej we wniosku) ? Jeśli tak, należy wskazać ile, jakie i w jakim celu nabyte.

Sprzedający nie posiadają innych nieruchomości (poza opisaną we Wniosku) przeznaczonych do sprzedaży.

2)Czy Sprzedający już wcześniej dokonywali sprzedaży nieruchomości ? Jeśli tak, to kiedy i w jakiej ilości.

Sprzedający nie dokonywali w przeszłości sprzedaży innych nieruchomości.

3)Czy Sprzedający udzielili/udzielą Kupującemu pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w sprawach dotyczących nieruchomości?

Sprzedający udzieli Spółce/pracownikom Spółki pełnomocnictw (zgód, upoważnień) w celu występowania w sprawach dotyczących Nieruchomości.

Jeżeli tak to:

a) do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń, które umożliwiają zrealizowanie planowanej inwestycji, Sprzedający udzielili/udzielą pełnomocnictw Kupującemu? Należy wskazać pełny zakres pełnomocnictwa.

Jak wskazano we Wniosku, Sprzedający:

i. zezwolili Spółce na przeprowadzenie audytu Nieruchomości przekazując wszelkie posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości w celu ustalenia stanu prawnego i technicznego Nieruchomości;

ii. zezwolili na wejście na teren Nieruchomości, w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań;

iii. zezwolili Spółce po wpłaceniu zadatku określonego w Umowie na umieszczenie na terenie Nieruchomości reklamy Spółki lub reklamy Inwestycji oraz biura sprzedaży. Koszty montażu i demontażu reklamy i biura sprzedaży poniesie Spółka. Udzielenie tego zezwolenia zawarte jest w cenie sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedający wyrazili również zgodę na uzyskanie przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 306 g Ordynacji podatkowej, zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz w właściwego Urzędu Miasta, stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych.

Sprzedający i Spółka zawarli porozumienie z dnia 10 lipca 2019 r., na mocy którego Sprzedający udzielili zgody na dysponowanie Nieruchomością w celu realizacji Inwestycji z możliwością cesji tego prawa przez Spółkę na osoby trzecie. Zgoda ta uprawnia Spółkę do złożenia oświadczenia o dysponowaniu Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz do wejścia w teren celem wykonania robót budowlanych wchodzących w zakres Inwestycji. Opisana zgoda uprawnia Spółkę do dysponowania prawem do Nieruchomości w zakresie niezbędnym do wyjednania wszelkich zgód, opinii, uzgodnień, pozwoleń i decyzji administracyjnych takich jak:

•Decyzja środowiskowa;

•Decyzja o warunkach zabudowy;

•Decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

•Decyzja o rozbiórce istniejących na Nieruchomości budynków i obiektów;

•Decyzja o pozwoleniu wodno-prawnym;

•Decyzja o pozwoleniu na budowę,

oraz innych niewymienionych powyżej, jeśli okażą się niezbędne do wyjednania przez Spółkę pozwolenia na budowę Inwestycji.

W zakresie objętym porozumieniem, Sprzedający zobowiązali się również zapewnić Spółce niezakłócone korzystanie z Nieruchomości, udzielenie bez zbędnej zwłoki na wniosek Spółki wszelkich zgód i pełnomocnictw wymaganych do uzyskania zezwoleń właściwych władz, niezbędnych do prawidłowego korzystania z Nieruchomości na cele określone w Porozumieniu.

Na mocy oświadczenia z dnia 10 lipca 2019 r. Sprzedający wyrazili zgodę, aby Wnioskodawca:

• wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie: warunków technicznych, opinii, uzgodnień, warunków zabudowy, oraz decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji; opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji; wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji lub warunków;

• wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości i w tym celu, na zasadzie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o ochronie przyrody z dnia 16 kwietnia 2004 r. (tj. Dz. U. poz. 1651 ze zm.) Sprzedający udostępniają Nieruchomość Spółce do posiadania, ponadto Sprzedający potwierdzili, że wyrazili zgodę, aby Spółka usunęła z terenu Nieruchomości drzewa i krzewy na swój koszt;

• wystąpił z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości i na zasadzie art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych (tj. Dz. U. 2016, poz. 1440) Sprzedający potwierdzili, że w ramach posiadanego prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane Spółka jest użytkownikiem Nieruchomości;

• podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej;

• w razie konieczności zawarł w właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

• podejmował wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

• podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

Ponadto, Sprzedający udzielili pracownikom Spółki pełnomocnictwa z dnia 10 lipca 2019 r. do reprezentowania ich w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji dotyczących realizacji Inwestycji na Nieruchomości przez Spółkę, a zwłaszcza:

• w postępowaniach dotyczących uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolnej zgodnie z przepisami ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych z dnia 3 lutego 1995 r.;

• w postępowaniach dotyczących decyzji o lokalizacji zjazdów na teren Nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy o drogach publicznych z dnia 21 marca 1985 r.;

• w postępowaniach dotyczących uzyskania decyzji dotyczących remediacji Nieruchomości, w tym decyzji ustalającej plan remediacji dla Nieruchomości oraz w innych postępowaniach przewidzianych przepisami ustawy Prawo ochrony środowiska z dnia 27 kwietnia 2001 r.;

• w postępowaniach prowadzonych na podstawie ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko;

• w postępowaniach dotyczących uzyskania zgody wodnoprawnej dla Nieruchomości w tym pozwolenia wodnoprawnego, dokonywania zgłoszenia wodnoprawnego, wydania oceny wodnoprawnej zgodnie z przepisami ustawy Prawo Wodne z dnia 20 lipca 2017 r.;

• w postępowaniach o wydanie decyzji o warunkach zabudowy na podstawie przepisów ustawy o planowaniu o zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 27 marca 2003 r.;

• w postępowaniach o wydanie pozwolenia na budowę dla Nieruchomości oraz dokonywania odpowiednich zgłoszeń budowlanych na podstawie przepisów ustawy prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r.

Pełnomocnictwo upoważnia również pełnomocników do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania Sprzedających przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

b)w czyim imieniu i na czyją rzecz Kupujący będzie występował o uzyskanie niezbędnych decyzji/pozwoleń, które umożliwią zrealizowanie planowanej inwestycji?

Decyzje i pozwolenia (konieczne do uzyskania pozwolenia na budowę Inwestycji) uzyskiwane są w imieniu Spółki, za wyjątkiem decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolnej gdzie jako wnioskodawcy występują Sprzedający.

c)na kogo będą wystawione ww. pozwolenia/decyzje?

Pozwolenia i decyzje co do zasady wystawione będą na Spółkę. Jedynie decyzja o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolnej wystawiona będzie na Sprzedających.

4)Czy sprzedający występowali wnioskiem o opracowanie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego oraz o warunki zabudowy?

Sprzedający nie występowali z wnioskiem o opracowanie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego oraz o warunki zabudowy.

5)Kiedy zostały oddane do użytkowania budynki posadowione na działce? Należy podać odrębnie dla każdego budynku miesiąc i rok?

Sprzedającym nie jest znana dokładna data oddania do użytkowania budynków posadowionych na Nieruchomości. Budynki te znajdowały się na Nieruchomości już w momencie jej nabycia przez Sprzedających w 1982 roku. Sprzedający przyjmują więc, że zostały oddane do użytkowania przed 3 maja 1982 r. (data zawarcia aktu notarialnego przenoszącego własność Nieruchomości na Sprzedających).

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku nr 1 i 3)

1. Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający będą działać w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w rezultacie przeniesienie prawa własności zabudowanej Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedających na Spółkę będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki?

3. Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działają w charakterze podatników VAT), sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a co za tym idzie strony Sprzedający i Spółka będą mogli zrezygnować z ww. zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko

Ad.1.

W ocenie Wnioskodawcy, Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będą działać w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z czym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad.3.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działają w charakterze podatników VAT), sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a co za tym idzie strony Sprzedający i Spółka będą mogli zrezygnować z ww. zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W przypadku zaś, gdy strony zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY I ZAINTERESOWANYCH

Uwagi ogólne: interes prawny podmiotów występujących ze wspólnym wnioskiem o interpretację indywidualną.

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodleganie temu podatkowi niewątpliwie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zarówno Sprzedających jak i Wnioskodawcy.

Z perspektywy prawnopodatkowej sytuacji Wnioskodawcy jako przedsiębiorcy i podatnika VAT, potwierdzenie zasad opodatkowania VAT nabycia Nieruchomości wiąże się jednocześnie z ustaleniem, czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu PCC, z tytułu czego obowiązek podatkowy ciążyłby ewentualnie na Spółce.

Kwestia ta, w przypadku Sprzedających, będzie natomiast wpływać na obowiązek rejestracji dla celów VAT oraz wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż.

Zasadność opisanej wyżej oceny potwierdza uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649), którą wprowadzono z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 14r Ordynacji podatkowej, regulujący instytucję tzw. „wniosku wspólnego” o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. W ww. uzasadnieniu stwierdzono, że tzw. „wspólny wniosek” „(...) może dotyczyć jednego podatku lub różnych podatków, jeżeli interpretacja przepisów różnych ustaw jest wzajemnie sprzężona np. VAT-PCC (...).”

1.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych do pytania nr 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zbycie prawa własności do nich traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (vide: art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

•po pierwsze - dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT;

•po drugie - czynność powinna zostać wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, by czynność podlegającą opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dany podmiot dokonujący sprzedaży prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Właściwym jest więc wykluczenie z grona podatników osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Obrót bowiem „nieprofesjonalny” podlega opodatkowaniu PCC.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W powołanym orzeczeniu NSA podkreślił również, że dostawca nie może być uznany za podatnika VAT w sytuacji, gdy sprzedaje swój majątek prywatny. Skoro bowiem taki majątek nabywany jest na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, to jego sprzedaż nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Jednocześnie NSA wskazał, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.

Przytoczone stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej NSA (jak również wojewódzkich sądów administracyjnych). Przykładowo:

1. w wyroku z dnia 27 maja 2014 r. (sygn. akt. I FSK 774/13) NSA stwierdził, że zbycie nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym, powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy nie przesądza o tym, że sprzedaż stanowi działalność handlową podlegającą opodatkowaniu VAT, jeśli brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, co oznacza, iż czynności takie mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wśród czynności przybierających formę zorganizowaną NSA wymienia: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Ponadto, Sąd podkreśla, że na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg takich okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z nich;

2. w wyroku z dnia 16 kwietnia 2014 r. (sygn. akt. I FSK 781/13), NSA uznał, że skarżący nie wskazał na okoliczności mogące świadczyć o tym, że podejmował czynności takie, jakie podjąłby sprzedawca profesjonalnie zajmujący się obrotem gruntami. Na taką aktywność wskazują: ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia;

3. w wyroku z dnia 23 stycznia 2013 r. (sygn. akt. I FSK 305/12) NSA uznał, że skarżący nie podejmowali aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, pomimo że skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji dot. warunków zabudowy dla inwestycji polegających na budowie budynków mieszkalnych na części działek będących przedmiotem sprawy. Jak argumentował Sąd, pomimo że to działanie może przemawiać za podejmowaniem działań charakterystycznych dla działań handlowców, to w świetle pozostałych okoliczności przytoczonych w stanie faktycznym tj. wobec tego, że skarżący nie uzbroili terenu ani nie prowadzili marketingu w celu sprzedaży działek, nie można było uznać, iż działania skarżących mieściły się w dyspozycji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT;

4. w wyroku z dnia 18 października 2011 r (sygn. akt. I FSK 1536/10) NSA uznał, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Sąd podkreślił także, iż nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych;

5. w wyroku z dnia 27 października 2009 r. (sygn. akt. I FSK 1043/08) NSA podkreślił, że sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, w kwestii opodatkowania sprzedaży Nieruchomości kluczowe pozostaje ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający w celu dokonania jej sprzedaży podjęli lub podejmują aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jedynie bowiem takie działania i zaangażowanie skutkowałyby koniecznością uznania Sprzedających za osoby prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników VAT. Skutek taki nie wystąpi, jeżeli sprzedaż zostanie dokonana w ramach czynności mieszczących się w zarządzie majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L 347.1, ze zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Przechodząc w tym miejscu na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Sprzedający nie są podatnikami VAT oraz nabyli tytuł prawny do zabudowanej Nieruchomości od osoby fizycznej w wyniku zawartej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Nieruchomość nie została zatem nabyta przez Sprzedających w celach zarobkowych, z góry powziętym zamiarem jej dalszej odsprzedaży. Nieruchomość weszła w skład majątku prywatnego Sprzedających. Sprzedający w żaden sposób nie ujawniali zamiaru częstotliwego dokonywania czynności nabywania nieruchomości. Sprzedający w przeszłości nie dokonywali również sprzedaży innych nieruchomości.

W opinii Zainteresowanych, powyższe okoliczności wskazują, że Sprzedający działają w ramach zarządu majątkiem prywatnym i podjęte przez nich czynności nie wykraczają poza ten zakres.

Nieruchomość nie była również na moment sporządzenia Umowy i nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy lub użyczenia przez Sprzedających, poza użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy. Sprzedający nie podejmowali i nie będą podejmować żadnych aktywnych działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości, polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ogrodzenia, wydzielenia dróg wewnętrznych itp. Sprzedający nie prowadzili ani nie będą prowadzić żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości.

Podkreślić należy, iż zdefiniowane w Umowie warunki zawarcia transakcji sprzedaży przenoszącej własność Nieruchomości na Spółkę (uzyskanie stosownych decyzji i pozwoleń) nie stanowią w istocie działań podejmowanych przez Sprzedających w celu zwiększenia wartości Nieruchomości, zaś jedynie wyrażenie przez Sprzedających zgody na warunki zakupu określone przez Spółkę i podejmowanie działań prowadzących do ich realizacji przez Wnioskodawcę. Jest to typowe zachowanie przy każdym procesie sprzedaży, w którym strony ustalają czynności/zachowania poprzedzające sprzedaż i nie mogą mieć one znamion „prowadzenia działalności”. Zdaniem Sprzedających, ich działalność nie przybiera formy „handlowej”, gdyż na tego rodzaju aktywność musi wskazywać ciąg powiązanych ze sobą czynności, a nie jedynie stwierdzenie zaistnienia pojedynczych z nich (takich jak udzielenie w toku negocjacji potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do pewnych działań, które są w interesie tego nabywcy).

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej również: „WSA”). Tytułem przykładu można w tym miejscu powołać:

— wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 15 października 2020 r., sygn. akt: I SA/Go 275/20, w którym wskazano, że: „Jeżeli zatem konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to - zdaniem Sądu - nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Działania skarżącego nie noszą znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie względem nich art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.”

— wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 19 stycznia 2021 r., sygn. akt: I SA/Bd 761/20, zgodnie z którym: „Z opisu przedstawionego we wniosku wynikają warunki, które jasno wskazują, że są istotne z punktu widzenia inwestycji, jaką chce tam dokonać kupujący a nie skarżący. Takie ułożenie stosunków między stronami umowy przedwstępnej niewątpliwie zabezpiecza interesy kupującego - gdyby bowiem okazało się, że gruntu nie można przystosować do jego potrzeb, wówczas nie będzie on zobowiązany do zawarcia definitywnej umowy zakupu. Wszystkie działania podejmowane są już po uzgodnieniu przez strony warunków transakcji, w celu realizacji potrzeb kupującego i to on sam się w nie angażuje; aktywność Skarżącego sprowadza się do udzieleniu pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo to jest konieczne do tego, by to kupujący, a nie właściciel, mógł działać. Z podanych wyżej powodów Sąd nie zgadza się z oceną organu, że w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Reasumując, nie było podstaw do stwierdzenia, że opisane we wniosku czynności związane z jednorazową sprzedażą nieruchomości wykraczają poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym i stanowią zorganizowaną działalność gospodarczą. Nie ma podstaw do stwierdzenia, że Skarżący podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Z podanych wyżej powodów, w połączeniu z tym, że transakcja ma charakter jednorazowy, incydentalny i dotyczy działki nabytej na cele prywatne, a Skarżący nie sprzedawał dotąd żadnych innych działek - zdaniem Sądu należało uznać, że dokona on opisanej sprzedaży działki w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie zaś w ramach działalności gospodarczej i sprzedając działkę nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług. ”

Ponadto, również NSA w wyroku z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. akt: I FSK 645/21, potwierdził, iż udzielenie kupującemu pełnomocnictwa na cele budowlane, mającego na celu jedynie przyspieszenie procesu inwestycyjnego realizowanego przez kupującego, nie przesądza o podejmowaniu przez sprzedającego daną nieruchomość aktywności przekraczających zarząd majątkiem prywatnym. NSA wskazał w szczególności, że:

„Z przedstawionej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentacji wynikało zatem, że „wymagana aktywność podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą”, ograniczała się do zawarcia przez skarżącą umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości oraz do udzielenia w tej umowie przyszłemu nabywcy (podmiotowi o charakterze deweloperskim) pełnomocnictwa oraz zgody na dysponowanie tą nieruchomościami dla celów budowlanych kupującego.

Czynności te - jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji - nie wykraczały jednak poza zwykłe wykonywanie prawa własności i nie powodowały, że skarżąca z tytułu tej sprzedaży stała się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Skarżąca - poza odpowiedzią na zaproponowaną jej sprzedaż nieruchomości, zawarciem umowy przedwstępnej zbycia tej nieruchomości oraz zgodą na warunek, że kupujący przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży nieruchomości złoży w swoim imieniu wnioski o wydanie stosownych decyzji administracyjnych, które umożliwią mu realizację planowanej przez niego inwestycji - nie podejmowała aktywnych działań, podobnych do działań prowadzonych przez producentów, handlowców i usługodawców. (...)

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji opis zdarzenia przyszłego, rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że na jego tle nie można przyjąć, że skarżąca w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. ”

Podsumowując, w kontekście powołanych regulacji ustawy o VAT oraz przedstawionej utrwalonej linii orzeczniczej nie ulega zatem wątpliwości, że Sprzedający w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości nie podejmowali działań porównywalnych z działalnością podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami. W rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Sprzedających w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości za podatników VAT, gdyż brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy Nieruchomości Sprzedający wystąpią w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. będą prowadzić działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. Skutkiem powyższego, transakcja zbycia przez Sprzedających Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Jak wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie, że doszło do dostawy towarów. Wymagane jest bowiem dodatkowo, aby dostawa ta dokonana została przez podmiot, który działa w charakterze podatnika VAT. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż Nieruchomości można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedający dokonując w przyszłości dostawy Nieruchomości będą korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania.

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych do pytania nr 3

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na moment zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomość będzie stanowiła teren zabudowany.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych, jak i interpretacji indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe, „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na własne potrzeby.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie, w świetle art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku dostawy budynków zlokalizowanych na Nieruchomości i objętych przedmiotowym wnioskiem doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu tego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Sprzedający nabyli tytuł prawny do zabudowanej Nieruchomości od osoby fizycznej w wyniku zawartej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Od tego czasu zabudowana Nieruchomość była wykorzystywana przez Sprzedających jako działka rekreacyjna.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działają w charakterze podatników VAT), planowana dostawa budynków wskazanych w niniejszej sprawie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli zarówno Wnioskodawca jak i Sprzedający spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, to dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż gruntu dokonana na rzecz Spółki dotycząca Nieruchomości, na którym znajdują się przedmiotowe budynki również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynku. W konsekwencji, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działają w charakterze podatników VAT), Sprzedający powinni wykazać przedmiotową transakcję w stosownym pliku JPK_V7M. Jednocześnie, jako że czynność ta podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z treścią art. 106b ust. 2 ustawy o VAT, Sprzedający nie są zobowiązani do wystawienia faktury VAT w odniesieniu do przedmiotowej sprzedaży.

W przypadku natomiast uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działają w charakterze podatników VAT) oraz gdy Wnioskodawca wraz ze Sprzedającymi spełnią warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, czynność zbycia przez Sprzedających prawa własności Nieruchomości będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem właściwej stawki.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że nawet w przypadku, gdyby uznać, że zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie ma zastosowania, to dostawa przedmiotowej Nieruchomości i tak byłaby zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Z uwagi na to, że Sprzedającym nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowej Nieruchomości oraz nie ponosili wydatków na jej ulepszenie stanowiących co najmniej 30% jej wartości początkowej, w stosunku do których mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oba warunki określone w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zostały spełnione przez Sprzedających.

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest:

- nieprawidłowe – w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT,

- prawidłowe – w zakresie zwolnienia z podatku dostawy zabudowanej nieruchomości, możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania oraz udokumentowania tej transackji.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy,

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy - Kodeks cywilny,

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Stosownie do art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego,

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny,

W myśl art. 198 ustawy - Kodeks cywilny,

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów (gruntów) mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. W konsekwencji, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości.

Należy więc stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika (w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (...), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Zainteresowani niebędący stroną postępowania (Sprzedający) będą z tytułu planowanego odpłatnego zbycia zabudowanej nieruchomości podatnikami podatku od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

I tak, w myśl art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 cyt. ustawy:

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziałów we współwłasności zabudowanej nieruchomości, Sprzedający będą spełniali przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług.

Jak wskazano wyżej – uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyżej wyjaśniono – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności zabudowanej nieruchomości, o której mowa w opisie sprawy, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, nieruchomość pozostaje współwłasnością Sprzedających. Z kolei Sprzedający oraz Kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie będzie warunkowało podpisanie umowy przyrzeczonej.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Sprzedających prawa własności przedmiotowej nieruchomości. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczni właściciele nieruchomości muszą wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w ich imieniu.

W analizowanej sprawie Sprzedający w celu sprzedaży zabudowanej nieruchomości zawarli z Nabywcą umowę przedwstępną sprzedaży. Celem umowy przedwstępnej jest między innymi, aby nabywca po spełnieniu warunków w niej wskazanych, w tym po pozytywnym badaniu stanu prawnego i technicznego działek oraz po uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizacje przedsięwzięcia oraz po uzyskaniu prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę Inwestycji, nabył własność zabudowanej nieruchomości od Sprzedających.

Sprzedający udzieli Nabywcy/pracownikom Nabywcy pełnomocnictw (zgód, upoważnień) w celu występowania w sprawach dotyczących Nieruchomości.

Sprzedający zezwolili Nabywcy na przeprowadzenie audytu Nieruchomości przekazując wszelkie posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości w celu ustalenia stanu prawnego i technicznego Nieruchomości, zezwolili na wejście na teren Nieruchomości, w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań, zezwolili nabywcy po wpłaceniu zadatku określonego w Umowie na umieszczenie na terenie Nieruchomości reklamy Nabywcy lub reklamy Inwestycji oraz biura sprzedaży.

Sprzedający wyrazili również zgodę na uzyskanie przez Nabywcę, zgodnie z art. 306 g Ordynacji podatkowej, zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz w właściwego Urzędu Miasta, stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków i innych opłat publicznoprawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych.

Sprzedający i Kupujący zawarli porozumienie, na mocy którego Sprzedający udzielili zgody na dysponowanie Nieruchomością w celu realizacji Inwestycji z możliwością cesji tego prawa przez Nabywcę na osoby trzecie. Zgoda ta uprawnia Nabywcę do złożenia oświadczenia o dysponowaniu Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy Prawo budowlane oraz do wejścia w teren celem wykonania robót budowlanych wchodzących w zakres Inwestycji. Opisana zgoda uprawnia Nabywcę do dysponowania prawem do Nieruchomości w zakresie niezbędnym do wyjednania wszelkich zgód, opinii, uzgodnień, pozwoleń i decyzji administracyjnych takich jak:

•Decyzja środowiskowa;

•Decyzja o warunkach zabudowy;

•Decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

•Decyzja o rozbiórce istniejących na Nieruchomości budynków i obiektów;

•Decyzja o pozwoleniu wodno-prawnym;

•Decyzja o pozwoleniu na budowę,

oraz innych niewymienionych powyżej, jeśli okażą się niezbędne do wyjednania przez Nabywcę pozwolenia na budowę Inwestycji.

W zakresie objętym porozumieniem, Sprzedający zobowiązali się również zapewnić Nabywcy niezakłócone korzystanie z Nieruchomości, udzielenie bez zbędnej zwłoki na wniosek Nabywcy wszelkich zgód i pełnomocnictw wymaganych do uzyskania zezwoleń właściwych władz, niezbędnych do prawidłowego korzystania z Nieruchomości na cele określone w Porozumieniu. Sprzedający wyrazili zgodę, aby Nabywca:

•wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie: warunków technicznych, opinii, uzgodnień, warunków zabudowy, oraz decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji; opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji; wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji lub warunków;

•wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości

•wystąpił z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości

•podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej;

•w razie konieczności zawarł w właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

•podejmował wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

•podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

Ponadto, Sprzedający udzielili pracownikom Nabywcy pełnomocnictwa do reprezentowania ich w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji dotyczących realizacji Inwestycji na Nieruchomości przez Spółkę.

Pełnomocnictwo upoważnia również pełnomocników do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania Sprzedających przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych, pozwoleń oraz uzgodnień.

Zatem okoliczność, że część z podjętych w odniesieniu do terenu mającego być przedmiotem sprzedaży działań, nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu upoważnień czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (mocodawców). Z kolei Kupujący dokonując ww. działania uatrakcyjnia przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal współwłasność Sprzedających. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Działania Sprzedających wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej Działki, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów w zakresie podatku od towarów i usług działają Oni jako podatnicy VAT. Zainteresowani, w zakresie sprzedaży zabudowanej Nieruchomości  będą zbywać majątek wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej, a sprzedaż przedmiotowej zabudowanej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedający działają bowiem jako podatnicy podatku VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a Ich działania wypełniają definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży prawa własności zabudowanej nieruchomości, będących we współwłasności, Sprzedający nie będą korzystali z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób Sprzedający zorganizowali sprzedaż przedmiotowych Działek, że niejako Państwa działania łącznie z działaniami przyszłego Nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Sprzedający posiadają prawo własności nieruchomości, która podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedających.

Zatem w przedmiotowej sprawie podejmując ww. czynności Sprzedający zaangażowali środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Sprzedających działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż prawa własności zabudowanej nieruchomości, będącej we współwłasności, w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedających. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający będą działali jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedających, a sprzedaż prawa własności zabudowanej nieruchomości, będącej we współwłasności będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży prawa własności zabudowanej nieruchomości, będącej we współwłasności, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy,

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego,

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Wskazali Państwo, że przedmiotowa Nieruchomość jest zabudowana 3 budynkami (dom murowany, szopy drewniane). Budynki zostały oddane do używania przed 3 maja 1982 roku. Sprzedający nie ponosili nakładów, nie dokonywali ulepszeń zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości.

Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana dostawa budynków znajdujących się na nieruchomości nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków upłyną co najmniej 2 lata.

Zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków znajdujących się na nieruchomości a ich planowaną sprzedażą upłynie okres ponad 2 lat. Dostawa budynków będzie więc korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zostaną spełnione warunki do jego zastosowania wynikające z tego przepisu.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji, jak budynki na nim posadowione.

Z uwagi na to, że planowana transakcja dostawy budynków posadowionych na nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Państwa wątpliwości w dalszej kolejności dotyczą możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku oraz złożenia zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, i wyborze opodatkowania dostawy budynków.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy,

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy,

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że prawo to zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeśli zatem Strony opisanej transakcji (Państwo i Sprzedający) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa udziału w zabudowanej budynkami nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy,

Na mocy art. 2 pkt 22 ww. ustawy:

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że nabywcą przedmiotowych nieruchomości będzie spółka, zarejestrowana jako czynny podatnikiem VAT, transakcja sprzedaży – jak wyżej wskazano – będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT a w przypadku nie złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem w sytuacji zwolnienia z opodatkowania dostawy zabudowanej nieruchomości Sprzedający nie będą zobowiązani udokumentować fakturą VAT dostawy przedmiotowej nieruchomości.

Natomiast na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 99 ust. 7c ustawy,

Jednocześnie, w myśl art. 99 ust. 11c ustawy,

Stosownie do treści art. 99 ust. 13a i 13b ustawy,

Zatem, biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Sprzedający będą zobowiązani do wykazania sprzedaży udziałów w Nieruchomości w deklaracji podatkowej w postaci dokumentu elektronicznego JPK_VAT, w formie JPK_V7M.

W konsekwencji, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy je uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych w stanowisku wyroków sądów należy podkreślić, że nie mają one mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

B. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.