Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 8 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.420.2023.2.MW

Uznanie transakcji zbycia przez Spółkę składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, prawo Nabywcy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach sprzedaży, obowiązek dokonania przez Spółkę korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 7 listopada 2023 r. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku od towarów i usług, w zakresie:

- uznania transakcji zbycia przez Spółkę składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, (pytanie nr 2)

- prawa Nabywcy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach sprzedaży, (pytanie nr 6)

- obowiązku dokonania przez Spółkę korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. (pytanie nr 8)

wpłynął 7 listopada 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania (…)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania (…)

Opis zdarzenia przyszłego

(…) sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Zbywca”) jest polskim rezydentem podatkowym i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej.

W Polsce funkcjonują też 3 inne spółki kapitałowe należące do tej samej grupy kapitałowej.

Spółka prowadzi działalność głównie w zakresie sprzedaży: części do maszyn i ciągników, części i akcesoriów do pojazdów mechanicznych oraz urządzeń przeznaczonych do produkcji rolnej. Działalność Spółki obejmuje sprzedaż do klientów hurtowych oraz klientów detalicznych. Rzeczywisty przedmiot działalności Spółki zgodny jest z przedmiotem działalności określonym w umowie spółki i wpisem w KRS.

Bezpośrednim udziałowcem (…) Sp. z o.o. jest (…) Sp. z o.o.

W związku z reorganizacją grupy kapitałowej (…), spółki zależne należące do grupy, w tym (…) Sp. z o.o. oraz (…) Sp. z o.o. biorą udział w realizacji strategii przekształcenia swoich punktów sprzedaży detalicznej w sklepy partnerskie działające pod marką (…).

(…) Sp. z o.o. prowadzi sprzedaż poszczególnych punktów sprzedaży detalicznej jako Zorganizowane Części Przedsiębiorstwa do niepowiązanych kapitałowo nabywców, z którymi następnie, (…) Sp. z o.o., jako dostawca towarów, negocjuje zawarcie umowy partnerskiej w ramach strategii (…).

W ramach działania powyższego modelu (…), w roku bieżącym (…) Sp. o.o zbyła 6 Punktów Sprzedaży Detalicznej i planuje zbycie następnych, natomiast (…) Sp. z o.o. planuje zbycie 1 punktu detalicznego. W ramach strategii opisanej na wstępie, zarząd (…) Sp. z o.o. podjął decyzję o sprzedaży części przedsiębiorstwa prowadzącej sprzedaż dla klientów detalicznych. W tym celu w październiku 2023 r. podjęto działania mające na celu wydzielenie organizacyjne oraz funkcjonalne części przedsiębiorstwa dotychczas obsługującej sprzedaż detaliczną (dalej: „PSD”).

Spółka po wydzieleniu sprzedaży detalicznej, planuje sprzedać wydzielony PSD. Ponadto Spółka w dalszym ciągu będzie kontynuowała sprzedaż skierowaną tylko do klientów hurtowych.

Obecny PSD organizowany jest celem sprzedaży do Kupującego, według standardów sklepów (…) obowiązujących w grupie kapitałowej. Aktualnie na koszt Spółki tworzony jest wystrój sklepu: nowe regały, nowe lady pod wystrój (…). Koszty organizacji przestrzeni sklepu, ponosi Spółka, wyodrębnienie i zaplanowanie przestrzeni sklepu również dokonywane jest przez Spółkę. Spółka przed dokonaniem sprzedaży PSD nie będzie prowadziła sprzedaży z nowo utworzonego punktu detalicznego. Cała sprzedaż rozpocznie się następnego dnia po dokonaniu transakcji PSD i będzie prowadzona już przez Nabywcę.

Od dnia transakcji Spółka będzie prowadziła sprzedaż tylko ze starego magazynu i tylko do klientów hurtowych. Spółka prowadzi działalność handlową w niestanowiącym jej własności (tj. wynajmowanym) budynku, pod adresem (…). Cała dotychczasowa działalność, w tym sprzedaż detaliczna, prowadzona jest w lokalu użytkowanym na podstawie umowy najmu. W związku z przygotowywaną transakcją sprzedaży PSD strony umowy najmu ustaliły, iż Nabywca PSD zawrze umowę najmu z właścicielem nieruchomości (w części gdzie znajdowało się PSD), a Spółka podpisze aneks z właścicielem nieruchomości gdzie aneksowana będzie wielkość wynajmowanej powierzchnia - z umowy zostanie wyłączona powierzchnia zajęta pod PSD. W skład planowanego przedmiotu sprzedaży nie będą zatem wchodziły nieruchomości.

Na potrzeby transakcji, w budynku będącym miejscem prowadzenia działalności, Spółka wydzieliła odrębną przestrzeń sklepową i jest w trakcie organizacji oddzielnego magazynu, z którego będzie prowadzona sprzedaż na rynek detaliczny przez Nabywcę PSD, w formie sklepu partnerskiego (…). Dodatkowo w ramach czynności przygotowawczych do transakcji sprzedaży w ewidencji księgowej Spółki, zostaną utworzone nowe konta księgowe, na które zostaną przeksięgowane wszystkie aktywa (zarówno trwałe, jak i obrotowe, w tym zapas towarów) mające być przedmiotem transakcji sprzedaży PSD.

W momencie dokonania transakcji, wydzielony PSD będzie posiadał odrębność organizacyjną i funkcjonalną, tj. będzie przygotowany do prowadzenia sprzedaży detalicznej.

PSD będzie cechować wyodrębnienie finansowe, bowiem Spółka prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla rynku detalicznego oraz hurtowego: wartość, aktywów w tym zapasy i, środki trwałe na dzień dokonania transakcji sprzedaży PSD.

Wyodrębnienie przedmiotowego PSD w strukturze Spółki, wiązać się będzie z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w zakresie pozwalającym Nabywcy PSD na płynne kontynuowanie działalności w zakresie sprzedaży detalicznej.

W przedmiotowym PSD, przed jego zbyciem wyznaczony zostanie kierownik punktu wraz z podległymi pracownikami będącymi dotychczasowymi pracownikami Spółki, wybranymi po konsultacji z Nabywcą. Kierownik będzie kierował działalnością PSD i pracownikami. Kierownik będzie czuwał będzie nad funkcjonowaniem sklepu w formule i standardzie sklepów (…).

Decyzje o wynagrodzeniu pracowników PSD, w tym kierownika PSD podlegają również uzgodnieniu z Nabywcą w ramach umowy sprzedaży PSD.

Transakcja sprzedaży obejmować będzie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością przedmiotowego PSD, w tym w szczególności:

a) wyposażenie, w tym środki trwałe,

b) towary handlowe i materiały,

c) prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy pracowników przejętych przez Kupującego w trybie art. 23¹ kodeksu pracy,

d) strukturę organizacyjną wydzielonego PSD,

e) tajemnice przedsiębiorstwa, w tym między innymi: regulaminy i instrukcje oraz stosowane zasady sprzedaży, takie, jak np.: Organizacja pracy w sklepie, Generalne zasady obsługi klienta, Asortyment sklepu rolniczo-technicznego, Wykaz kontrahentów wraz z informacją o warunkach handlowych, Regulamin przyznawania upustów, Zasady wpłat utargów, Zasady przydzielania pracownikom środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego oraz środków czystości, Zarządzanie i organizacja pracy w sklepie rolniczo technicznym,

f) prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez strony umów cesji,

g) zobowiązania warunkowe wynikające z gwarancji i rękojmi za zbyte towary.

W ramach transakcji dojdzie do przejęcia przez Kupującego w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tekst jednolity: Dz.U. z 2023 r. poz. 1465 z późn. zm.; dalej: „KP”) pracowników nabytego PSD, czyli dojdzie do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę”.

W zależności od stanowiska usługodawcy Spółka dokona cesji umów na obsługę PSD lub rozwiąże takie umowy, a Nabywca PSD w to miejsce będzie mógł nawiązać umowy w imieniu własnym.

W ramach transakcji nie dojdzie natomiast do zbycia:

- zarejestrowanych na Spółkę, jako podatnika podatku od towarów i usług drukarek fiskalnych;

- nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy;

- kapitałów własnych Zbywcy;

- środków na rachunku bankowym;

- zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej swojej działalności operacyjnej;

- rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Spółki jako całej jednostki organizacyjnej;

- księgi rachunkowej i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (na Zbywcy jako podatniku ciąży obowiązek przechowywania dokumentów i ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami prawa podatkowego i Ustawy o rachunkowości).

W ramach transakcji nie dojdzie do przekazania ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale w załącznikach przekazane zostaną wyciągi z ksiąg rachunkowych, w tym: specyfikację towarów wg indeksów wraz z wyceną, wykaz wyposażenia (w tym sklasyfikowanego w Spółce jako środki trwałe).

Know-how będące przedmiotem transakcji dotyczy wypracowanych przez Zbywcę i stanowiących tajemnice jego przedsiębiorstwa informacji i doświadczeń w zakresie:

- Wykazu klientów i zgromadzonych przez Zbywcę informacji, w tym m.in. o obrotach z tymi klientami, asortymencie towarów, o stosowanych wobec tych klientów rabatach i opustach, terminach płatności,

- Spisanych w formie instrukcji zasad obsługi klienta, załatwiania reklamacji wypracowanych przez lata działalności Zbywcy,

- Wypracowanych i spisanych zasad funkcjonowania PSD, organizacja pracy w PSD, zasady wpłat utargów, zasady związane z ekspozycją towarów i układania towarów na regałach, itp.,

- Zasady wynagradzania i premiowania pracowników w celu zmobilizowania ich do coraz lepszej i efektywniejszej pracy,

- Zasad przydzielania odzieży roboczej i środków ochrony.

W ocenie stron informacje te są istotne i użyteczne w działalności punktu handlowego, który zamierza kontynuować działalność w tym samym zakresie. Na potrzeby utrzymania przez Nabywcę dotychczasowych klientów niezbędne będzie przekazanie wiedzy w zakresie ich wymagań, spodziewanych upustów. Ważne jest też przyzwyczajenie klientów do określonych zasad obsługi w PSD, które wypracowane zostały przez Zbywcę i przekazane w formie odpowiednich instrukcji. Dla Nabywcy użyteczna będzie też informacja i doświadczenia w zakresie wynagradzania pracowników, ponieważ ma to istotny wpływ na wydajność ich pracy, zaangażowanie, kulturę obsługi, a w konsekwencji wyniki działalności PSD. Wszystkie przekazane informacje mają charakter poufny, a dostęp do nich jest limitowany i znany tylko osobom pracującym w PSD oraz osobom ich nadzorującym. Przedmiotowe know-how zostanie zidentyfikowane we właściwej formie, tj. opisane i utrwalone w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było je sprawdzić, i zdaniem Stron transakcji, spełniać będzie kryteria poufności i istotności.

Przyszły nabywca jako Partner prowadzący działalność w ramach strategii (…) będzie zobowiązany prowadzić działalność w zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była dla rynku detalicznego przez Spółkę do czasu przedmiotowej transakcji i pod tym samym adresem. Nabywca niezwłocznie po „ufiskalnieniu” urządzeń fiskalnych, następnego dnia po transakcji rozpocznie działalność gospodarczą zgodnie z deklaracją złożoną do umowy, co potwierdzi fakt, że przypisany do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa zespół składników majątkowych na moment dokonania transakcji będzie na tyle zorganizowany, że Nabywca będzie mógł bezzwłocznie, samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność handlową.

Oczywiście Nabywca we własnym zakresie zobowiązany będzie zorganizować obsługę administracyjną i księgową oraz zapewnić sobie finansowanie bieżącej działalności. Nabywca również zawrze umowę najmu z właścicielem nieruchomości (w części gdzie znajdowało się PSD), a Spółka podpisze aneks z właścicielem nieruchomości (gdzie aneksowana będzie wielkość wynajmowanej powierzchnia - z umowy zostanie wyłączona powierzchnia zajęta pod PSD).

Zarówno Spółka jak i Nabywca są czynnymi podatnikami VAT oraz podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (Spółka) i fizycznych (Nabywca).

Nabywca zamierza wykorzystywać zbyte składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (handlowej).

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 2, 6 i 8)

2. Czy przedstawiona powyżej transakcja zbycia przez Spółkę składników majątkowych stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

6. Jeśli odpowiedź na pytanie 2 okaże się przecząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, to czy w świetle art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach sprzedaży wyżej wymienionych składników majątku?

8. Jeśli odpowiedź na pytanie 2 okaże się twierdząca, to jeżeli składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji zostaną uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, to czy Spółka ma obowiązek dokonania korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 2, 6 i 8)

2. Zdaniem Spółki, zbyte w ramach opisanej w stanie faktycznym transakcji składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy VAT, wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT.

6. Zdaniem Spółki, jeśli odpowiedź na pytanie 2 okaże się przecząca, to jest organ uzna, że przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, to Zbywca zobowiązany będzie do wystawienia faktury w celu wyszczególnienia poszczególnych składników zbytych w ramach transakcji z uwzględnieniem podatku VAT wg obowiązujących zasad i stawek, a Nabywcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach (korekt do faktur) wszystkich zbytych i opisanych w stanie faktycznym składników majątkowych.

8. Zdaniem Spółki, jeśli odpowiedź na pytanie 2 okaże się twierdząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji zostaną uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, to Spółka nie ma obowiązku dokonania korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

UZASADNIENIE

Ad 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Określenie „transakcja zbycia” obejmuje wszelkie czynności, w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż. Aby jednak przedmiot transakcji podlegał pod wyłączenie z art. 6 pkt. 1 Ustawy VAT, powinien stanowić „przedsiębiorstwo” lub „zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa”. Zgodnie jednak z wypracowaną doktryną i praktyką prawa podatkowego, dla celów Ustawy VAT — podobnie jak dla celów Ustawy CIT — dla wyznaczenia zakresu znaczeniowego pojęcia przedsiębiorstwa należy posłużyć się przepisami Kodeksu cywilnego. W konsekwencji, argumentacja Spółki przedstawiona w Ad 1 ma w pełni zastosowanie również na gruncie Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Powyższa definicja jest tożsama z definicją zawartą w Ustawie CIT i w efekcie w pełni aktualne pozostają uwagi Spółki dotyczące spełnienia przesłanek pozwalających na uznanie składników majątkowych opisanych w stanie faktycznym za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki transakcja przeniesienia składników majątkowych stanowi transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

W ocenie Spółki zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem opisanej we wniosku transakcji sprzedaży będzie wyodrębniony na płaszczyźnie:

- organizacyjnej, tj. będzie stanowił u Zbywcy wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;

- finansowej, tj. przedmiot transakcji będzie posiadał samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Zbywca w ten sposób prowadził księgi rachunkowe, że na ich podstawie możliwe będzie wyodrębnienie aktywów stanowiących przedmiotowe ZCP oraz wyodrębnienie innych rozliczeń finansowych podlegających zbyciu, np. rozliczeń z pracownikami;

- funkcjonalnej, tj. będzie stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Okoliczność, iż niektóre działania przygotowawcze związane z wyodrębnieniem PSD w Spółce, podjęte były krótko przed planowaną transakcją sprzedaży mają drugorzędne znaczenie, ponieważ kluczowym jest, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa faktycznie, w chwili sprzedaży, będzie mogła stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Taki też jest cel sprzedaży, aby Nabywca mógł rozpocząć sprzedaż w PSD zaraz po nabycia przedsiębiorstwa. Wskazane wyodrębnienie podjęte zostało z uwagi na cele biznesowe i tym samym umożliwienie Nabywcy jak najszybsze rozpoczęcie prowadzenia działalności w PSD. Podkreślić należy również, że sprzedaż PSD (i poprzedzające tą sprzedaż działania) wynikają ze strategii (…), która jest stosowana w grupie kapitałowej. Transakcją zbycia objęta będzie również dokumentacja dotycząca struktury organizacyjnej PSD, w tym również przeniesiony (w trybie art. 231 KP) Kierownik (ustalony z Nabywcą), który będzie kierował działalnością PSD i pracownikami.

Wyodrębnienie funkcjonalne PSD w opinii Spółki sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

Utworzone na dzień transakcji, w strukturach Spółki PSD, wyposażone będzie we wszystkie niezbędne składniki materialne jak m.in.: zapasy towarów handlowych, wyposażenie takie jak regały, lady, krzesła i foteliki, stojaki, sprzęt IT, telefony, prasa i inne urządzenia do uzbrajania węży hydraulicznych itd. Działalność handlowa prowadzona będzie przez zatrudnionych dotychczas w Spółce na umowę o pracę pracowników. Pracownicy Spółki mają dostęp do informacji niezbędnych do prowadzenia działalności handlowej PSD w ramach obsługi rynku detalicznego, w tym informacji o swoich klientach (nazwy klientów, adresy, NIP, stosowane dotychczas warunki płatności, rabaty, asortyment). Pracownicy Spółki funkcjonują w oparciu o opracowane zasady organizacji pracy, zasady obsługi klientów, odprowadzania gotówki, zasady wynagradzania pracowników. Działalność Spółki prowadzona jest w lokalu na podstawie umowy najmu. Nabywca PSD również zawrze umowę najmu z właścicielem nieruchomości (w części gdzie będzie znajdowało wyodrębnione PSD), a Spółka podpisze aneks z właścicielem nieruchomości (gdzie aneksowana będzie wielkość wynajmowanej powierzchni - z umowy Najmu Spółki zostanie wyłączona powierzchnia zajęta pod PSD). W ocenie Spółki przedmiotowe PSD będzie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zarówno pod względem organizacyjnym, finansowym jak i funkcjonalnym.

Jeszcze raz należy podkreślić, iż fakt, iż Nabywca ma rozpocząć działalność w tym samym zakresie, w jakim była prowadzona przez Spółkę (i temu celowi służą czynności przygotowawcze dokonywane przed transakcją), a cała transakcja (oraz poprzedzające je czynności przygotowawcze) wpisują się w przyjętą przez grupę strategię (…). Nabywca natomiast następnego dnia po transakcji rozpocznie sprzedaż w nabytym PSD. Podsumowując, celem transakcji jest sprzedaż takiego zespołu składników majątku, aby rozpoczęcie sprzedaży w PSD było możliwe jak najszybciej następnego dnia po transakcji), przy czym PSD ma być w zasadzie gotowe (poza drobnymi szczegółami) do rozpoczęcia prowadzenia działalności.

W ramach planowanej transakcji zbycia PSD przejdą na Nabywcę nie tylko wszystkie wyżej już wymienione niezbędne składniki materialne jak zapasy towarów handlowych, wyposażenie punktu handlowego w regały, lady, krzesła i foteliki, stojaki, sprzęt IT, telefony, prasa i inne urządzenia do uzbrajania węży hydraulicznych itd. Nabywca w trybie art. 231 § 1 KP przejmie wszystkich pracowników PSD. Nabywcy zostaną przekazane ujęte w formie papierowej i elektronicznej know-how niezbędne i użyteczne do prowadzenia sklepu w tym informacje o poszczególnych klientach sklepu (nazwy klientów, adresy, NIP, stosowane i uzgodnione z poszczególnymi klientami warunki płatności, przyznawane im rabaty, nabywany dotychczas asortyment towarów), zasady organizacji pracy, zasady obsługi klientów, odprowadzenia gotówki, zasady wynagradzania pracowników. Zbywca w ramach transakcji dokona cesji umów związanych z funkcjonowaniem PSD, a w przypadku braku prawnej możliwości dokonania cesji rozwiąże umowę, aby Nabywca mógł w to miejsce nawiązać własną umowę (np. umowa najmu nieruchomości). Zbywca jest spółką handlową, która planuje skupić się na podstawowej działalności (handel hurtowy), a wszelką działalność pomocniczą zleci na zewnątrz w ramach outsourcingu, co wynika z realizowanej strategii (…). Nabywca nabędzie przedmiotowe ZCP do prowadzonej działalności gospodarczej, w której już istniały zorganizowane pozostałe struktury niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawców, za pomocą składników majątkowych będących przedmiotem transakcji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z punktu widzenia funkcjonowania przedsiębiorstwa jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Wymienione elementy stanowić będą jedną zwartą, kompletną, powiązaną funkcjonalnie i ekonomicznie strukturę organizacyjną, za pomocą, której możliwe będzie realizowanie określonego zadania gospodarczego, jakim jest prowadzenie dotychczasowej działalności gospodarczej. Zorganizowany Sklep (…), następnego dnia po transakcji będzie mógł prowadzić działalność gospodarczą, w takim samym zakresie, w jakim prowadzona była Spółce względem klientów detalicznych. Zdaniem Spółki, drugorzędne znaczenie ma fakt, że Spółka krótko przed sprzedażą PSD podjęła działania zmierzające do tego, żeby PSD, po transakcji mógł funkcjonować — celem tych działań było właśnie takie zorganizowanie PSD, aby mógł on prowadzić działalność w planowanym zakresie. Co jeszcze raz należy podkreślić, planowane „przygotowanie” PSD do sprzedaży, oraz sprzedaż PSD wpisują się w przyjętą strategię (…).

Ponadto, w Państwa ocenie, zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku nabytego w ramach przedmiotowej transakcji w sposób pozwalający na zachowanie ciągłości działalności handlowej, bez dłuższych przestojów z powodu konieczności dodatkowych zakupów środków trwałych (z wyjątkiem urządzeń fiskalnych), towaru czy dostosowania lokalu do potrzeb prowadzonej działalności. Oczywiście w ramach transakcji nie dojdzie do przejścia służb pomocniczych, jak np. działu księgowości czy administracji. Nabywca we własnym zakresie zobowiązany będzie zapewnić sobie prowadzenie księgowości lub np. wsparcia administracyjnego czy informatycznego w ramach własnych lub na zasadach outsourcingu.

W Państwa ocenie mimo, iż transakcja nie będzie obejmowała niektórych składników, PSD będzie w stanie kontynuować działalność oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

Potwierdzeniem powyższego jest to, że Nabywca planuje niezwłocznie po transakcji (następnego dnia po transakcji) rozpocząć w tym samym miejscu, na tym samym zespole składników materialnych i niematerialnych działalność handlową, w takim samym zakresie w jakim prowadził ją Zbywca. Zdaniem Wnioskodawcy zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem opisanej we wniosku transakcji będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu zarówno Ustawy podatku od towarów i usług jak i ustaw o podatkach dochodowych.

Reasumując, w związku z tym, że zbywane w ramach opisanej transakcji składniki majątkowe stanowią zespół składników majątkowych wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie i zdaniem Spółki transakcja ta stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, a zatem transakcja zbycia składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w tym know-how znajduje się poza zakresem Ustawy VAT.

Ad 6

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto, na podstawie art. 86 ust. 2 Ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi w szczególności suma kwot określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu zbycia towarów i usług. Biorąc pod uwagę, że zarówno Spółka jak i Nabywca są czynnymi podatnikami VAT, oraz jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca zamierza wykorzystywać składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, należy uznać, iż pozytywna przesłanka prawa do odliczenia VAT zostanie spełniona. Jednocześnie nie wystąpią żadne przesłanki negatywne uniemożliwiające skorzystanie z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W konsekwencji, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych przez Zbywcę faktur/faktur korygujących.

Ad 8

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1 -8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 Ustawy VAT, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości. Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 Ustawy VAT, obowiązki swojego poprzednika.

Zdaniem Spółki, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania jakiejkolwiek korekty wcześniej odliczonego podatku od towarów i usług w związku ze zbyciem majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 Ustawy VAT, zostanie przeniesiony na Nabywcę zorganizowanej część przedsiębiorstwa.

Jednocześnie informuję, że Spółka należąca do tej samej grupy kapitałowej, w zakresie podobnych transakcji w zakresie pytań 3-8 otrzymała następujące interpretacje:

3063-ILPP3.4512.167.2016.2.JK z dnia 09.02.2017;

3063-ILPB1-3.4511.207.2016.2.BC z dnia 20.02.2017;

3063-ILPB2.4510.196.2016.2.EK z dnia 20.02.2017;

DPP13.8221.84.2018.GTM (zmiana interpretacji) z dnia 12.09.2018;

0111-KDIB3-2.4012.662.2017.2.AR z dnia 11.01.2018;

0111-KDIB2-1.4010.390.2017.1.EN z dnia 02.02.2018;

0111-KDIB1-1.4010.23.2018.1.SG z dnia 20.03.2018;

0112-KDIB1-3.4012.19.2018.3.PR z dnia 29.03.2018;

0112-KDIL3-3.4011.15.2018.3.DS z dnia 30.03.2018;

0112-KDIL1-1.4012.357.2019.4.OA z dnia 03.10.2019;

0111-KDIB2-3.4010.276.2019.3.KK z dnia 27.09.2019;

0112-KDIL3-3.4011.295.2019.3.AM z dnia 30.09.2019;

0111-KDIB2-1.4010.320.2019.4.AR z dnia 27.09.2019;

0112-KDIL3-3.4011.262.2019.3.TW z dnia 26.09.2019;

0112-KDIL1-3.4012.395.2019.3.PR z dnia 27.09.2019;

0111-KDIB2-1.4010.267.2019.2.AP z dnia 09.08.2019;

0112-KDIL3-3.4011.217.2019.2.TW z dnia 09.08.2019;

0112-KDIL1-3.4012.301.2019.2.KB z dnia 09.08.2019;

0111-KDIB1-3.4010.238.2019.1.JKT z dnia 02.08.2019;

0112-KDIL2-1.4012.212.2019.2.AP z dnia 02.08.2019;

0111-KDIB2-3.4010.277.2019.2.KK z dnia 02.10.2019;

0112-KDIL3-3.4011.297.2019.2.MM z dnia 09.10.2019;

0112-KDIL2-2.4012.444.2019.2.AKR z dnia 14.10.2019;

0111-KDIB1-1.4010.563.2019.2.SS z dnia 11.02.2020;

0112-KDIL1 -2.4012.668.2019.3.PM z dnia 12.02.2020;

0113-KDIPT2-3.4011.228.2023.2.JŚ z 30.05.2023;

0113-KDIPT1-1.4012.231.2023.2.MG z 30.05.2023;

0111-KDIB1-1.4010.182.2023.2.KM z 30.05.2023;

0111-KDIB2-1.4010.179.2023.1.AR z dnia 20.06.2023;

0111-KDIB3-1.4012.322.2023.2.KO z dnia 20.06.2023.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które zostało przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą,opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1610, ze zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym – który to przepis stanowi, że Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego,

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi przepis art. 2 pkt 27e ustawy,

przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Podsumowując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

-istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

-zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

-składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Trzeba zaznaczyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność głównie w zakresie sprzedaży części do maszyn i ciągników, części i akcesoriów do pojazdów mechanicznych oraz urządzeń przeznaczonych do produkcji rolnej. Działalność Spółki obejmuje sprzedaż do klientów hurtowych oraz klientów detalicznych.

(…) Sp. z o.o. planuje zbycie 1 punktu detalicznego. W ramach strategii opisanej na wstępie, zarząd (…) Sp. z o.o. podjął decyzję o sprzedaży części przedsiębiorstwa prowadzącej sprzedaż dla klientów detalicznych. W tym celu w październiku 2023 r. podjęto działania mające na celu wydzielenie organizacyjne oraz funkcjonalne części przedsiębiorstwa dotychczas obsługującej sprzedaż detaliczną (dalej: „PSD”).

Przed podjęciem działań związanych z restrukturyzacją, Spółka prowadziła działalność w oparciu o jeden punkt handlowy realizujący sprzedaż zarówno dla klientów hurtowych jak i detalicznych. Spółka po wydzieleniu sprzedaży detalicznej, planuje sprzedać wydzielony PSD. Ponadto Spółka w dalszym ciągu będzie kontynuowała sprzedaż skierowaną tylko do klientów hurtowych.

Obecny PSD organizowany jest celem sprzedaży do Kupującego, według standardów sklepów (…) obowiązujących w grupie kapitałowej. Aktualnie na koszt Spółki tworzony jest wystrój sklepu, nowe regały, nowe lady pod wystrój (…). Koszty organizacji przestrzeni sklepu, ponosi Spółka, wyodrębnienie i zaplanowanie przestrzeni sklepu również dokonywane jest przez Spółkę. Spółka przed dokonaniem sprzedaży PSD nie będzie prowadziła sprzedaży z nowo utworzonego punktu detalicznego. Cała sprzedaż rozpocznie się następnego dnia po dokonaniu transakcji PSD i będzie prowadzona już przez Nabywcę.

Od dnia transakcji Spółka będzie prowadziła sprzedaż tylko ze starego magazynu i tylko do klientów hurtowych. Cała dotychczasowa działalność, w tym sprzedaż detaliczna, prowadzona jest w lokalu użytkowanym na podstawie umowy najmu. W związku z przygotowywaną transakcją sprzedaży PSD strony umowy najmu ustaliły, iż Nabywca PSD zawrze umowę najmu z właścicielem nieruchomości (w części gdzie znajdowało się PSD), a Spółka podpisze aneks z właścicielem nieruchomości (gdzie aneksowana będzie wielkość wynajmowanej powierzchnia - z umowy zostanie wyłączona powierzchnia zajęta pod PSD. W skład planowanego przedmiotu sprzedaży nie będą zatem wchodziły nieruchomości.

W momencie dokonania transakcji, wydzielony PSD będzie posiadał odrębność organizacyjną i funkcjonalną, tj. będzie przygotowany do prowadzenia sprzedaży detalicznej.

Wskazali Państwo w opisie zdarzenia, że PSD będzie cechować wyodrębnienie finansowe, bowiem Spółka prowadzi ewidencję księgową w sposób pozwalający ustalić odrębnie dla rynku detalicznego oraz hurtowego: wartość, aktywów w tym zapasy i, środki trwałe na dzień dokonania transakcji sprzedaży PSD.

Transakcja sprzedaży obejmować będzie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością przedmiotowego PSD, w tym w szczególności:

a)wyposażenie, w tym środki trwałe,

b)towary handlowe i materiały,

c)prawa i obowiązki wynikające ze stosunku pracy pracowników przejętych przez Kupującego w trybie art. 23¹ kodeksu pracy,

d)strukturę organizacyjną wydzielonego PSD,

e)tajemnice przedsiębiorstwa, w tym między innymi: regulaminy i instrukcje oraz stosowane zasady sprzedaży, takie, jak np.: Organizacja pracy w sklepie, Generalne zasady obsługi klienta, Asortyment sklepu rolniczo-technicznego, Wykaz kontrahentów wraz z informacją o warunkach handlowych, Regulamin przyznawania upustów, Zasady wpłat utargów, Zasady przydzielania pracownikom środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego oraz środków czystości, Zarządzanie i organizacja pracy w sklepie rolniczo technicznym,

f)prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez strony umów cesji,

g)zobowiązania warunkowe wynikające z gwarancji i rękojmi za zbyte towary.

W ramach transakcji dojdzie do przejęcia przez Kupującego w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy pracowników nabytego PSD, czyli dojdzie do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę”.

W zależności od stanowiska usługodawcy Spółka dokona cesji umów na obsługę PSD lub rozwiąże takie umowy, a Nabywca PSD w to miejsce będzie mógł nawiązać umowy w imieniu własnym.

W ramach transakcji nie dojdzie natomiast do zbycia:

- zarejestrowanych na Spółkę, jako podatnika podatku od towarów i usług drukarek fiskalnych;

- nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy;

- kapitałów własnych Zbywcy;

- środków na rachunku bankowym;

- zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej swojej działalności operacyjnej;

- rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Spółki jako całej jednostki organizacyjnej;

Know-how będące przedmiotem transakcji dotyczy wypracowanych przez Zbywcę i stanowiących tajemnice jego przedsiębiorstwa informacji i doświadczeń w zakresie:

- Spisanych w formie instrukcji zasad obsługi klienta, załatwiania reklamacji wypracowanych przez lata działalności Zbywcy,

- Wypracowanych i spisanych zasad funkcjonowania PSD, organizacja pracy w PSD, zasady wpłat utargów, zasady związane z ekspozycją towarów i układania towarów na regałach, itp.,

- Zasady wynagradzania i premiowania pracowników w celu zmobilizowania ich do coraz lepszej i efektywniejszej pracy,

- Zasad przydzielania odzieży roboczej i środków ochrony.

Punkt handlowy zamierza kontynuować działalność w tym samym zakresie.

Nabywca we własnym zakresie zobowiązany będzie zorganizować obsługę administracyjną i księgową oraz zapewnić sobie finansowanie bieżącej działalności. Nabywca również zawrze umowę najmu z właścicielem nieruchomości (w części gdzie znajdowało się PSD), a Spółka podpisze aneks z właścicielem nieruchomości (gdzie aneksowana będzie wielkość wynajmowanej powierzchnia - z umowy zostanie wyłączona powierzchnia zajęta pod PSD).

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Państwa w pierwszej kolejności dotyczą uznania transakcji zbycia przez Zbywcę składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Nabywca nie nabył wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo, ponieważ w ramach transakcji nie doszło do zbycia zarejestrowanych na Państwa Spółkę, jako podatnika podatku od towarów i usług zarejestrowanych na Spółkę drukarek fiskalnych, nazwy przedsiębiorstwa Zbywcy, kapitałów własnych Zbywcy, środków na rachunku bankowym, zobowiązań wynikających z kredytu i pożyczki zaciągniętych przez Zbywcę na finansowanie całej swojej działalności operacyjnej, rezerw na zobowiązania i ryzyka związanych z działalnością Spółki jako całej jednostki organizacyjnej, księgi rachunkowej i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie Zbywca będzie kontynuował działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej w oparciu o składniki majątkowe które pozostaną w Spółce.

Tym samym, przedmiotu opisanej we wniosku transakcji nie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W konsekwencji transakcja ta nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.

Odnoście rozpoznania zbycia PSD jako ZCP, to jak wskazano powyżej konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe były wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, aby nabywca kontynuować działalność i żeby kontynuacja działalności zasadniczo była możliwa bez angażowania dodatkowych zasobów nabywcy.

Pomimo braku wyodrębnienia formalnego, należy uznać, że PSD zostanie wyodrębnione w strukturze Państwa działalności. Jednostka będzie miała określony profil działalności inny niż pozostała cześć przedsiębiorstwa (będzie jej przypisana rola), będzie miał własnego kierownika wraz przypisanym mu personelem jak i też będzie miała autonomię (samodzielności) w zakresie pozwalającym Nabywcy PSD na płynne kontynuowanie działalności w zakresie sprzedaży detalicznej.

W momencie dokonania transakcji, wydzielona jednostka będzie posiadał odrębność funkcjonalną tj. będzie posiadać zasoby ludzkie i majątkowe do prowadzenia sprzedaży detalicznej samodzielnie jak też umożliwi płynną kontynuację działalności przez Nabywcę w oparciu nabyte składniki majątkowe.

Tym samym przedstawione przez Zainteresowanych okoliczności sprawy wskazują, że część przedsiębiorstwa w postaci Punktu Sprzedaży Detalicznej w (…) stanowi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych, tak jak niezależne przedsiębiorstwo, i stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Podsumowując, opisana transakcja zbycia przez Państwa Spółkę składników majątkowych stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy i jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z udzieleniem twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2 dotyczące uznania zbycia przez Państwa składników majątkowych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 6, które zostało postawione pod warunkiem przeczącej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2, stało się bezzasadne.

Przedmiotem wątpliwości Państwa w rozpatrywanej sprawie jest również obowiązek dokonania przez Zbywcę korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca na gruncie podatku od towarów i usług wprowadził regulacje szczególne związane z przypadkiem zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy,

po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepisy art. 91 ust. 2-8 ustawy regulują zasady dokonywania korekty, o której mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy,

w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Analiza przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro przedmiotem zbycia jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, to w związku z tą czynnością Zbywca nie jest zobowiązany do dokonania korekty wcześniej odliczonego podatku, ponieważ zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy obowiązek ewentualnego dokonania korekty ciąży na Nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując, Zbywca nie ma obowiązku dokonania korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 8 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie/zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postepowania

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 w zw. z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Praktyczny leksykon VAT 2024. Wszystko o zmianach w rozliczeniach VAT

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 8 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.420.2023.2.MW