Interpretacja indywidualna z dnia 15 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.40.2024.1.ŁS

Możliwość odzyskania nienależnie naliczonego i wpłaconego podatku zryczałtowanego.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika i możliwości odzyskania nienależnie naliczonego i wpłaconego podatku zryczałtowanego. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego.

Wydali Państwo (dalej też jako Płatnik) w (...) 2023 r. na podstawie art. 459 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny decyzję o ustaleniu prawa do świadczenia pieniężnego przysługującego przez okres roku po zwolnieniu z zawodowej służby wojskowej (tj. za okres (...) 2023 r. – (...) 2024 r. wypłacone jednorazowo z góry).

Płatnik – na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – naliczył, pobrał i przekazał do Urzędu Skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 20% należności. W styczniu 2024 r. przekazał do Urzędu Skarbowego deklarację PIT-8AR.

Minister Obrony Narodowej jako organ wyższego stopnia w (...) 2023 r. stwierdził nieważność powyższej decyzji. Po procedurze odwoławczej i ewentualnym uprawomocnieniu się decyzji Ministra Obrony Narodowej wypłacone przez Państwa świadczenie będzie świadczeniem nienależnym zgodnie z art. 410 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (za okres od (...) 2023 r. na podstawie art. 41 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin będzie przysługiwać wyrównanie emerytury wojskowej).

W celu odzyskania nienależnego świadczenia w kwocie netto, na podstawie art. 410 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, wystąpią Państwo z wezwaniem do zapłaty oraz ewentualnym powództwem do sądu cywilnego.

Pytanie

Czy płatnik podatku może odzyskać naliczony i wpłacony zryczałtowany podatek dochodowy i nie przekazać go podatnikowi w związku ze zwrotem nienależnego świadczenia w kwocie netto przez podatnika?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem na podstawie art. 31d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych powinniście Państwo dokonać korekty PIT-8AR za 2023 r. i wystąpić do Urzędu Skarbowego o zwrot nienależnie naliczonego i wpłaconego podatku zryczałtowanego i jako jednostka budżetowa zwrócony podatek przekazać na dochody budżetowe do Ministerstwa Finansów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Stosownie natomiast do art. 30 ust. 1 pkt 4a ustawyz dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226):

Od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń pieniężnych otrzymywanych po zwolnieniu ze służby przez funkcjonariuszy służb mundurowych oraz żołnierzy, w związku ze zwolnieniem tych osób ze służby stałej na podstawie odrębnych ustaw, przez okres roku co miesiąc lub za okres roku jednorazowo albo co miesiąc przez okres trzech miesięcy - w wysokości 20% należności.

W myśl art. 30 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, 4-4b, 5a oraz 13-17, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Stosownie do art. 30 ust. 8 ww. ustawy:

Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

W myśl zaś art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Z kolei art. 42 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z powyższych przepisów wynika więc obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku i wpłacenia go w określonym terminie na konto urzędu skarbowego. Przy czym obowiązek poboru podatku dotyczy wyłącznie przychodów, które zostały otrzymane przez podatnika lub postawione mu do dyspozycji. Zgodnie bowiem z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że wydali Państwo w (...) 2023 r. na podstawie art. 459 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny decyzję o ustaleniu prawa do świadczenia pieniężnego przysługującego przez okres roku po zwolnieniu z zawodowej służby wojskowej (tj. za okres (...) 2023 r. – (...) 2024 r. wypłacone jednorazowo z góry). Płatnik – na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – naliczył, pobrał i przekazał do Urzędu Skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 20% należności. W styczniu 2024 r. przekazał do Urzędu Skarbowego deklarację PIT-8AR. Minister Obrony Narodowej jako organ wyższego stopnia w (...) 2023 r. stwierdził nieważność powyższej decyzji. Po procedurze odwoławczej i ewentualnym uprawomocnieniu się decyzji Ministra Obrony Narodowej wypłacone przez Państwa świadczenie będzie świadczeniem nienależnym zgodnie z art. 410 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (za okres od lutego 2023 r. na podstawie art. 41 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin będzie przysługiwać wyrównanie emerytury wojskowej). W celu odzyskania nienależnego świadczenia w kwocie netto, na podstawie art. 410 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, wystąpią Państwo z wezwaniem do zapłaty oraz ewentualnym powództwem do sądu cywilnego.

Państwa wątpliwość dotyczy możliwości odzyskania naliczonego i wpłaconego zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 31d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnienia wymaga, że pojęcie nadpłaty zostało zdefiniowane w ustawie – Ordynacja podatkowa. Definicja nadpłaty zawarta w Ordynacji podatkowej wyczerpująco wylicza, w jakich sytuacjach powstaje nadpłata. Wszelkie inne przypadki, które nie są w ww. ustawie wymienione, nie powodują powstania nadpłaty w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Nie każda zatem kwota wpłacona przez płatnika „nienależnie” do organu podatkowego stanowi nadpłatę.

Zgodnie z art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Za nadpłatę uważa się kwotę:

1)nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;

2)podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

3)zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

4)zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Z wyżej wymienionego przepisu wynika wprost, że za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Z przepisu art. 73 § 1 ww. ustawy wynika zaś, że:

Nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem:

1) zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;

2) pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;

3) zapłaty przez płatnika lub inkasenta należności wynikającej z decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

4) wpłacenia przez płatnika lub inkasenta podatku w wysokości większej od wysokości pobranego podatku;

5) zapłaty przez osobę trzecią lub spadkobiercę należności wynikającej z decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

6) (uchylony).

Natomiast z § 2 cyt. powyżej art. 73 wynika, że:

Nadpłata powstaje z dniem złożenia:

1) zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego;

1a) (uchylony)

2) deklaracji podatku akcyzowego - dla podatników podatku akcyzowego;

3) deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy - dla jednoosobowych spółek Skarbu Państwa i przedsiębiorstw państwowych.

4) (uchylony).

Na podstawie art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej:

Jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Z kolei art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że:

Uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika.

W myśl art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej:

Jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Stosownie do art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej:

Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę. W takim przypadku korekta wywołuje skutki prawne.

Z przedstawionych regulacji wynika jednoznacznie, że płatnik może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty tylko w sytuacjach powodujących uszczerbek w jego majątku, gdy np. na skutek własnych błędów zadeklarował oraz wpłacił podatek z własnych środków w wysokości większej od należnej albo większej od pobranej. Jeżeli wadliwość postępowania płatnika prowadzi do uszczuplenia majątku podatnika, nadpłata powstaje u podatnika, który w takim przypadku jest jedynym podmiotem uprawnionym do otrzymania jej zwrotu.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 maja 2019 r. sygn. akt II FSK 1398/17, gdzie Sąd wskazał, że:

W konsekwencji w razie uznania, że świadczenie publicznoprawne miało charakter nienależny - wyłączne prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty przysługiwało temu podmiotowi, który poniósł na skutek wskazanej powyżej okoliczności, uszczerbek we własnym majątku.

Zgodnie z art. 75 § 6 Ordynacji podatkowej:

Przepisu § 2 nie stosuje się, jeżeli ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku.

Szczególna regulacja dotycząca możliwości złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku została uregulowana w art. 31d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

1.Jeżeli płatnik pobrał od podatnika zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-4b, 5a i 13-16, nienależnie lub w wysokości większej od należnej, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty tego podatku.

2.W przypadku wniosku składanego przed złożeniem przez płatnika rocznej deklaracji o zryczałtowanym podatku dochodowym przepisu art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej nie stosuje się.

3.Jeżeli prawidłowość wniosku nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku.

4.W przypadku, o którym mowa w ust. 2, płatnik uwzględnia w składanej deklaracji lub jej korekcie kwotę nadpłaty zwróconej bez wydawania decyzji.

5.Kwotę nadpłaty zwróconą przez organ podatkowy płatnik niezwłocznie przekazuje podatnikowi.

6.Do oprocentowania nadpłaty przepis ust. 5 oraz przepisy art. 78 § 3 pkt 3 lit. a i b Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. W przypadku, o którym mowa w ust. 3, oprocentowanie przysługuje, jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie określonym w tym przepisie.

Mając zatem na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony opis zdarzenia, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że o zwrot nienależnie naliczonego i wpłaconego podatku zryczałtowanego należy wystąpić do Urzędu Skarbowego na podstawie art. 31d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten jest przepisem szczególnym w stosunku do przepisów Ordynacji podatkowej i został wprowadzony przez ustawodawcę w celu odzyskania zryczałtowanego podatku dochodowego, w sytuacji gdy doszło do uszczuplenia majątku podatnika, któremu należy zwrócić pobrany podatek, co wynika wprost z treści art. 31d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W opisanym przez Państwa zdarzeniu taka sytuacja nie ma miejsca.

Powyższe potwierdza uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, wprowadzającego ww. przepis (druk sejmowy nr 2544 - dostępny na stronie www.sejm.gov.pl), gdzie wskazano, że:

Z taką sytuacją możemy mieć do czynienia w tym roku, gdyż ustawą z 9 czerwca 2022 r. podwyższono limit zwolnienia przedmiotowego, z 3 000 zł do 4 500 zł rocznie, dotyczącego wartości świadczeń otrzymywanych przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem pracy lub stosunkiem pokrewnym. Przy czym, wyższy limit stosuje się do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2022 r. Zaistniały już sytuacje, w których w pierwszej połowie roku płatnik przekazał świadczenie emerytowi w wysokości wyższej niż 3 000 zł i od nadwyżki ponad tę kwotę pobrał zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10%. Podwyższenie limitu z mocą od początku roku, spowodowało, że powstała nadpłata w podatku zryczałtowanym. Proponowany przepis uprości procedurę występowania o nadpłatę w takiej sytuacji. Zamiast wielu wystąpień podatników do organów podatkowych będzie jedno wystąpienie o stwierdzenie nadpłaty od płatnika. Po otrzymaniu nadpłaty płatnik będzie obowiązany do bezzwłocznego przekazania jej podatnikowi.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.