Wyrok NSA z dnia 21 lipca 2017 r., sygn. II FSK 2485/15

Podatek dochodowy od osób fizycznych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Katarzyna Wolna - Kubicka, Protokolant Magdalena Sadzyńska, po rozpoznaniu w dniu 21 lipca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 832/14 w sprawie ze skargi T. M. na decyzję Ministra Finansów (organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) z dnia 14 listopada 2013 r., nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 832/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA") uchylił zaskarżoną przez T. M. (dalej: "Skarżący") interpretację indywidualną Ministra Finansów (dalej: "organ interpretacyjny") z dnia 14 listopada 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Podstawą powyższego orzeczenia był art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Skarżący złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Opisując stan faktyczny wskazał, że jest pracownikiem F. E. P. sp. z o.o. Właścicielem tej spółki jest F. E. N. B. sp. z o.o., w której udziały posiada spółka komandytowa F. E. N. P. C. Właścicielem tej ostatniej spółki jest F. E. I., notowana na giełdzie papierów wartościowych w USA (indeks N.). Skarżący został objęty programem przyznawania akcji, który w 2011 r. uległ zmianie. Dlatego też opisał dwie wersje tego programu, "Przyznanie akcji (Restricted Stock Award)" oraz "Przyznanie opcji (Nonqualified Stock Option)". Rozpoznana sprawa dotyczy wersji programu określonej przez Skarżącego, jako "Przyznanie opcji (Nonqualified Stock Option)". W ramach tego programu wybrani pracownicy F. E. I. i spółek zależnych (w tym F. E. P.) otrzymują prawo i opcję nabycia określonej ilości akcji F. E. I. o wartości 0.001 USD. Przyznanie opcji, tj. zawiadomienie o przyznaniu opcji nie uprawnia Skarżącego do nabycia akcji i tym samym zawiadomienie nie stanowi instrumentu pochodnego. Cena realizacji opcji została określona na poziomie 4,25 USD. Dopiero zmaterializowana opcja, dająca prawo do nabycia akcji, stanowi pochodny instrument finansowy. Prawo do wykonania opcji, jest obwarowane określonymi warunkami. Po upływie roku od daty przyznania opcji pracownik może wykonać opcję do limitu 1/3 wszystkich przysługujących mu akcji, po upływie dwóch lat pracownik może wykonać opcję do limitu 2/3 wszystkich przysługujących mu akcji, po upływie 3 lat pracownik może wykonać opcję w całości. Prawo realizacji opcji wygasa po upływie dziesięciu lat od daty jej przyznania. Jeśli stosunek pracy pomiędzy pracownikiem a F. E. I. lub jej spółką zależną wygaśnie wskutek śmierci, zwolnienia z pracy po przepracowaniu 15 lat (6 lat w przypadku dyrektorów), niezdolności do świadczenia pracy lub rozwiązania umowy o pracę z winy F. E. I. lub jej spółki zależnej, wszystkie jeszcze nieprzysługujące prawa opcyjne stają się automatycznie prawami przysługującymi. Opcja jest niezbywalna i może być zrealizowana tylko przez osobę, która ją otrzymała. Jeśli stosunek pracy ulega rozwiązaniu z winy pracownika, wszystkie nieprzysługujące prawa do zrealizowania opcji wygasają. Skarżący w pierwszej kolejności otrzymuje zawiadomienie o przyznaniu opcji, ale otrzymanie zawiadomienia nie uprawnia go do nabycia akcji. Dopiero po roku od daty zawiadomienia na rachunku maklerskim materializuje się opcja dająca prawo do nabycia 1/3 przysługujących mu akcji po określonej cenie. W związku z powyższym Skarżący zadał pytania: 1) Czy otrzymanie opcji na akcje w ramach programu Nonqualified Stock Option powoduje po jego stronie powstanie przychodu do opodatkowania? Jeśli tak, to jakie jest źródło tego przychodu, w jakim czasie przedmiotowy przychód powstaje oraz jaka jest stawka podatku dochodowego od osób fizycznych? 2) Czy w momencie zrealizowania opcji na akcje po stronie Skarżącego powstaje dochód do opodatkowania? Jeśli tak, to jakie jest źródło tego dochodu, w jakim czasie przedmiotowy dochód powstaje, jak go określić (co jest podstawą opodatkowania) oraz jaka jest stawka PIT? 3) Czy sprzedaż akcji nabytych w drodze realizacji opcji powoduje po stronie Skarżącego powstanie dochodu do opodatkowania? Jeśli tak, to jakie jest źródło tego dochodu, w jakim czasie przedmiotowy dochód powstaje, jak go określić (co jest podstawą opodatkowania) oraz jaka jest stawka podatku od osób fizycznych?